1. Главная / Статьи 
ул. Черняховского, д. 16 125319 Москва +7 499 152-68-65
Логотип
| статьи | печать | 18

Основное средство на гарантии оказалось с дефектом

Залогом спокойствия для покупателей является предоставление продавцом товаров гарантии их качества. Ведь в случае выявления брака или поломки продавец должен устранить дефект или же предоставить покупателю новый аналогичный товар. Мы расскажем о том, как в налоговом и бухгалтерском учете покупателя отражаются операции по ликвидации продавцом выявленных недостатков в проданном товаре.

Гарантия качества с точки зрения ГК РФ

По общему правилу продавец обязан передать покупателю товар, качество которого соответствует договору купли-продажи (п. 1 ст. 469 ГК РФ). Если же в договоре купле-продаже отсутствуют условия о качестве товара, то продавец должен передать покупателю товар, пригодный для использования в определенных целях (п. 2 ст. 469 ГК РФ).

Договором купли-продажи может быть предусмотрено предоставление продавцом гарантии качества товара. В этом случае продавец обязан передать покупателю товар, который будет соответствовать требованиям о его качестве в течение определенного срока. Такой гарантийный срок устанавливается в договоре (п. 2 ст. 470 ГК РФ).

Обратите внимание: гарантия качества товара распространяется и на все составляющие его части, если иное не предусмотрено договором купли-продажи (п. 3 ст. 470 ГК РФ).

Как правило, гарантийный срок начинает течь с момента передачи товара покупателю, если иное не предусмотрено договором купли-продажи (п. 1 ст. 471 ГК РФ). Но если покупатель лишен возможности использовать товар, в отношении которого договором установлен гарантийный срок, по обстоятельствам, зависящим от продавца, то гарантийный срок не течет до устранения соответствующих обстоятельств продавцом. При этом гарантийный срок может быть продлен на время, в течение которого товар не мог использоваться из-за обнаруженных в нем недостатков, при условии извещения продавца о недостатках товара (п. 2 ст. 471 ГК РФ).

Если из-за обнаружения покупателем брака в течение гарантийного срока продавец поставляет новый товар, то в отношении него устанавливается гарантийный срок той же продолжительности, что и на замененный (п. 4 ст. 471 ГК РФ).

Следует сказать, что гарантия на товар не прекращается при расторжении договора, если стороны не согласовали иное. К такому выводу пришел Пленум ВАС РФ в постановлении от 06.06.2014 № 35. Но покупатель лишается возможности гарантийного обслуживания, если, к примеру:

— не проводил техническое обслуживание товара (постановление АС Московского округа от 12.08.2016 № Ф05-11491/2016 по делу № А40-90481/2014);

— самостоятельно ремонтировал (демонтировал) товар (постановление АС Восточно-Сибирского округа от 27.04.2015 № Ф02-1345/2015 по делу № А10-3000/2013).

Итак, если на товар была предоставлена гарантия качества, то в случае выявления брака в течение гарантийного срока покупатель может или бесплатно отремонтировать объект, или произвести его замену на пригодный для эксплуатации объект. Опция хорошая, но у покупателей возникает немало вопросов, как отразить эти операции в учете.

Ремонт по гарантии

С точки зрения налогообложения это самая простая операция, и она не должна доставить особых хлопот бухгалтерам.

Налог на прибыль

Если компания передает в ремонт основное средство по гарантии, то никаких расходов она не несет. Поэтому и в налоговом учете отражать нечего.

При этом организация имеет полное право продолжать начислять по такому объекту амортизацию. Ведь все случаи, когда основное средство нужно исключить из состава амортизируемого имущества, перечислены в п. 3 ст. 256 НК РФ. Ремонт объекта основных средств там не указан.

Подтверждение данному выводу можно найти, например, в письмах Минфина России от 25.01.2011 № 03-03-06/1/24 и от 27.02.2009 № 03-03-06/1/101. В них финансисты указали, что если имущество не используется для извлечения дохода лишь временно (например, в период простоя по производственной необходимости либо по технологическим или экономическим причинам), начисление амортизации не прекращается. Следовательно, суммы амортизации учитываются в составе расходов при расчете налога на прибыль.

НДС

В части НДС у бухгалтеров возникает следующий вопрос: нужно ли при передаче покупателем продавцу на основании рекламационных актов товаров для устранения дефекта выставлять счета-фактуры?

Ответ на этот вопрос содержится в письме Минфина России от 14.07.2015 № 03-07-09/40364. В нем финансисты совершенно справедливо пришли к выводу, что ни о каком начислении НДС и выставлении счетов-фактур в такой ситуации речи быть не может. Приведем аргументацию ведомства.

В соответствии с подп. 1 п. 1 ст. 146 НК РФ объектом обложения НДС признаются операции по реализации товаров (работ, услуг). Для целей налогообложения реализацией товаров признается передача на возмездной основе права собственности на них, а в случаях, предусмотренных НК РФ, передача права собственности на товары на безвозмездной основе (п. 1 ст. 39 НК РФ).

В пункте 3 ст. 168 НК РФ сказано, что налогоплательщик обязан выставить счет-фактуру при реализации товаров. Но при передаче покупателем продавцу на основании рекламационных актов товаров для устранения дефекта право собственности на указанный товар от покупателя к продавцу не переходит. Следовательно, такая передача не является реализацией товаров, и, соответственно, объекта обложения НДС в данном случае не возникает. Поэтому в рассматриваемой ситуации покупатель не должен выставлять счета-фактуры.

Бухгалтерский учет

На основании п. 23 ПБУ 6/01 «Учет основных средств» передача основного средства в ремонт не является его выбытием, не влечет приостановления начисления амортизации, если ремонт длится не более 12 месяцев.

Можно только порекомендовать открыть к счету 01 отдельный субсчет «Основные средства в ремонте», так как контроль за физическим местом нахождения основных средств — это тоже задача бухгалтера. Об этом сказано в п. 19 Методических указаний по учету основных средств, утвержденных приказом Минфина России от 13.10.2003 № 91н (далее — Методические указания).

Аналитический учет в отношении основных средств, находящихся в ремонте, необходим и в силу п. 20 Методических указаний. Согласно этой норме основные средства подразделяются по степени использования на находящиеся:

— в эксплуатации;

— в запасе (резерве);

— в ремонте;

— в стадии достройки, дооборудования, реконструкции, модернизации и частичной ликвидации;

— на консервации.

А в пункте 68 Методических указаний говорится о том, что в целях организации контроля за своевременным получением основных средств из ремонта инвентарные карточки по обозначенным объектам в картотеке рекомендуется переставлять в группу «Основные средства в ремонте».

Обратите внимание: на основании ст. 9 Федерального закона от 06.12.2011 № 402-ФЗ «О бухгалтерском учете» каждый факт хозяйственной жизни подлежит оформлению первичным учетным документом, к которому предъявляются определенные требования. В свою очередь, под фактом хозяйственной жизни понимают сделку, событие, операцию, которые оказывают или способны оказать влияние на финансовое положение экономического субъекта, финансовый результат его деятельности или движение денежных средств.

Но в данном случае, получается, факта хозяйственной жизни нет. Ведь гарантийный ремонт бесплатен, а значит, он не может повлиять на финансовое положение экономического субъекта, финансовый результат его деятельности или движение денежных средств. И это не получение дохода, так как бесплатность такого ремонта сразу подразумевается в цене приобретения самого основного средства.

Тем не менее, документ о передаче объекта на сторону нужно составить для определения лиц, несущих материальную ответственность за него.

Замена оборудования

К сожалению, далеко не всегда выявленные в объекте основных средств недостатки можно устранить с помощью ремонта. В этом случае продавец обязан заменить товар на исправный и пригодный для эксплуатации. Для целей налогообложения этот вариант на порядок сложнее, так как никаких конкретных разъяснений по этому поводу в Налоговом кодексе нет.

Налог на прибыль

Здесь интерес представляет письмо Минфина России от 14.06.2016 № 03-03-06/3/34278. В нем финансисты пришли к следующему выводу. Если производится замена по гарантии бракованного основного средства на исправное, эта операция не признается отдельной сделкой, а имеет место в рамках первоначального договора поставки. Поэтому в налоговом учете компании не происходит ошибок или искажений, не возникает доходов и расходов.

Аналогичная позиция содержится и в письме Минфина России от 03.06.2015 № 03-07-11/31971. При этом в данных разъяснениях специалисты финансового ведомства указали, что в рассматриваемой ситуации компания не должна восстанавливать в составе доходов начисленную ранее по бракованному основному средству амортизацию и амортизационную премию.

Таким образом, после замены основного средства амортизация должна начисляться в прежнем порядке. Ведь бесплатная замена бракованного объекта на работоспособный не изменила сумму договора, которая ранее участвовала в формировании первоначальной стоимости объекта. Соответственно, сумма, исходя из которой начисляется амортизация, не меняется.

Пример 1

В январе 2018 г. ООО «Алмаз» приобрело оборудование стоимостью 512 000 руб. (в том числе НДС — 78 102 руб.). Объект был отнесен к третьей амортизационной группе — имущество со сроком полезного использования свыше трех лет до пяти лет включительно. Компания установила срок службы, равный 40 мес.

Первоначальная стоимость основного средства составила 433 898 руб. (512 000 руб. – 78 102 руб.).

Амортизационная премия для данной группы применяется в размере 30%. Она составила 130 169 руб. (433 898 руб. x 30%). То есть стоимость, с которой начисляется сама амортизация, равна 303 729 руб. (433 898 руб. – 130 169 руб.).

Ежемесячная сумма амортизации составила 7593 руб. (303 729 руб. : 40 мес.).

Продавец оборудования установил гарантийный срок (три года), в течение которого он обязуется в случае обнаружения брака произвести замену объекта или ремонт за свой счет.

В июле 2018 г. был выявлен не подлежащий ремонту брак и основное средство было возвращено продавцу. В том же месяце продавец заменил оборудование.

До того момента, когда был обнаружен брак, амортизация по оборудованию начислялась на протяжении шести месяцев, и сумма начисленной амортизации составила 45 558 руб. (7593 руб./мес. х 6 мес.). Остаточная стоимость на момент замены объекта равнялась 258 171 руб. (433 898 руб. – 130 169 руб. – 45 558 руб.).

По нашему мнению, после замены объекта общество должно продолжать исчислять амортизацию в течение 34 мес. исходя из величины 7593 руб. в месяц.

На практике встречаются ситуации, когда стоимость заменяемого объекта оказывается больше или меньше получаемого.

Бытует мнение, что если стоимость оборудования, полученного взамен, выше, то компания-покупатель получает доход в виде разницы в цене, то есть у нее возникает внереализационный доход в виде безвозмездного получения.

Мы с таким мнением в корне не согласны. Замена основного средства производится в рамках гарантийных обязательств по договору поставки. Поэтому ни о какой безвозмездности здесь и речи быть не может. При этом стоимость договора четко определена. И если в целях исполнения своих обязательств продавцу пришлось поставить оборудование по стоимости большей, чем он рассчитывал, — это проблемы продавца, а не покупателя.

НДС

В отличие от налога на прибыль, с НДС дела обстоят совсем иначе. Здесь без проблем не обойтись.

Дело в том, что специалисты Минфина России считают, что при возврате основного средства, ранее принятого на учет покупателем, следует исчислять НДС (письмо от 03.06.2015 № 03-07-11/31971). Обосновывается такой подход тем, что согласно п. 3 Правил ведения книги продаж, утвержденных постановлением Правительства РФ от 26.12.2011 № 1137, счета-фактуры, выставленные при возврате принятых на учет налогоплательщиком товаров, подлежат регистрации в книге продаж.

Точно такая же точка зрения высказана финансистами в письме от 07.04.2015 № 03-07-09/19392 в отношении вычета НДС в случае возврата бракованных товаров. Специалисты Минфина России указали, что в соответствии с п. 5 ст. 171 НК РФ суммы НДС, предъявленные продавцом покупателю и уплаченные продавцом в бюджет при реализации товаров, подлежат вычету в случае возврата этих товаров (в том числе в течение действия гарантийного срока) продавцу или отказа от них. А в пункте 1 ст. 172 НК РФ установлено, что указанные вычеты сумм НДС производятся на основании счетов-фактур.

Таким образом, по возвращенным товарам, ранее принятым на учет покупателем, соответствующий счет-фактуру продавцу этих товаров выставляет покупатель, являющийся плательщиком НДС. Такой счет-фактура, полученный продавцом товаров от покупателя, является документом, служащим основанием для принятия к вычету НДС у продавца в порядке, установленном в ст. 172 НК РФ.

То есть получается, что покупатель при возврате продавцу бракованного товара должен выставить счет-фактуру с выделенной суммой НДС и зарегистрировать его в книге продаж. А затем, когда продавец произведет замену бракованного объекта на новый, покупатель вновь примет к вычету НДС.

На наш взгляд, эта точка зрения неверна. Дело в том, что в своих разъяснениях специалисты Минфина России ведут речь о возврате товара. А если посмотреть ст. 502 и 503 ГК РФ, то видно, что возврат товара и замена товара — это две совсем разные операции.

При замене товара не происходит движения денежных средств — просто неисправный товар заменяется на исправный. Объект, используемый в облагаемых НДС операциях, с приобретением которого у покупателя возникло право на получение вычета, никуда не исчезает.

А вот при возврате товара у продавца возникает обязанность вернуть деньги покупателю. При этом исчезает сам объект покупки, который покупатель мог использовать в облагаемых НДС операциях. Вот здесь действительно возникает необходимость восстановления НДС.

Исходя из этого мы делаем вывод, что в случае замены основного средства никаких счетов-фактур выписывать не нужно. Также нет необходимости восстанавливать входной НДС, а потом предъявлять его к вычету заново.

Налог на имущество

Объектом обложения налогом на имущество для российских компаний признается движимое и недвижимое имущество, учитываемое на балансе в качестве объектов основных средств в порядке, установленном для ведения бухгалтерского учета (п. 1 ст. 374 НК РФ).

Замена бракованного основного средства не отражается записями на счетах бухгалтерского учета. Объектом бухгалтерского учета является не конкретный объект имущества, а актив. Об этом сказано в п. 2 ст. 5 Федерального закона от 06.12.2011 № 402-ФЗ «О бухгалтерском учете». В чем состоит разница?

Основное средство, исходя из п. 8 ПБУ 6/01 «Учет основных средств», это актив, который признается в отчетности в сумме затрат, понесенных на приобретение объекта имущества.

Мы понесли затраты — сформировался актив. Если конкретный станок был заменен по условиям гарантийного договора на такой же, выполняющий точно такие же функции, и при этом никаких дополнительных расходов понесено не было, то и актив у нас не изменился.

При получении нового оборудования нужно внести исправленную информацию о нем в инвентарную карточку объекта, оформить акт приема-передачи основного средства. Но с точки зрения отражения данных на счетах бухгалтерского учета не изменилось ровным счетом ничего. А так как в балансе отражаются итоговые данные бухгалтерских счетов, то и рассматриваемая нами замена оборудования никаким образом на уплату налога на имущество не повлияет.