1. Главная / Статьи 
ул. Черняховского, д. 16 125319 Москва +7 499 152-68-65
Логотип
| статьи | печать | 422

Расходы на безопасность: актуальность, обоснованность и учет

Каждая компания обязана обеспечить охрану офиса и своих производственных помещений от взлома, незаконных вторжений, краж, а также создать безопасные условия труда для работников. Это, помимо всего прочего, предполагает обеспечение пожарной безопасности, защиту конфеденциальной информации, а также предотвращение возможных терактов в помещениях компании. Как показывает практика, расходы на безопасность постоянно растут. Наша задача — помочь читателям правильно квалифицировать и отразить такие расходы в учете.

В главе 25 «Налог на прибыль организаций» НК РФ есть специальная норма для учета услуг на охрану. Это подп. 6 п. 1 ст. 264 НК РФ. В нем сказано, что к прочим расходам, связанным с производством и реализацией, относятся затраты:

— на обеспечение пожарной безопасности организации;

— содержание службы газоспасателей;

— услуги по охране имущества, обслуживанию охранно-пожарной сигнализации;

— приобретение услуг пожарной охраны и иных услуг охранной деятельности, в том числе услуг, оказываемых вневедомственной охраной при ОВД России;

— содержание собственной службы безопасности по выполнению функций экономической защиты банковских и хозяйственных операций и сохранности материальных ценностей (за исключением расходов на экипировку, приобретение оружия и иных специальных средств защиты).

Рассмотрим, какие трудности возникают на практике при отражении в налоговом учете данных расходов.

Обоснованность расходов: предъявите лицензию!

Противопожарные мероприятия

К экономической обоснованности расходов на установку систем пожаротушения у налоговиков претензий, как правило, не бывает. Согласно ст. 37 Федерального закона от 18.11.94 № 69-ФЗ «О пожарной безопасности» руководитель организации обязан, в частности, разработать и воплотить в жизнь меры пожарной безопасности, а также содержать в исправном состоянии системы и средства противопожарной защиты. За это он несет персональную ответственность.

Имущество юридических лиц (включая здания, сооружения, транспортные средства, технологические установки, оборудование, агрегаты, изделия, продукцию и иное имущество), к которому установлены требования пожарной безопасности, должно иметь систему обеспечения пожарной безопасности. Она включает в себя системы предотвращения пожара и противопожарной защиты, комплекс организационно-технических мероприятий по обеспечению пожарной безопасности (ст. 2 и 5 Федерального закона от 22.07.2008 № 123-ФЗ «Технический регламент о требованиях пожарной безопасности»).

Таким образом, в компании должны быть как минимум первичные средства пожаротушения, к которым относятся в том числе огнетушители и пожарный инвентарь. Однако максимальную безопасность в этом вопросе могут дать все-таки только системы пожарной автоматики и установки пожаротушения.

Как видите, подтвердить обоснованность расходов на приобретение и установку систем пожаротушения не составит труда. Но есть случай, когда компания может столкнуться с определенными трудностями при обосновании названных расходов.

Проблема может возникнуть в ситуации, когда работы по монтажу системы пожаротушения осуществляла подрядная организация, не имеющая лицензии на этот вид работ.

Согласно подп. 15 п. 1 ст. 12 Федерального закона от 04.05.2011 № 99-ФЗ «О лицензировании отдельных видов деятельности» деятельность по монтажу, техническому обслуживанию и ремонту средств обеспечения пожарной безопасности зданий и сооружений подлежит лицензированию. Отметим, что данное положение перестанет действовать после вступления в силу федерального закона, предусматривающего установление саморегулирования этого вида деятельности (ст. 22 Федерального закона от 04.05.2011 № 99-ФЗ). На сегодня такого закона нет.

По мнению специалистов Минфина России, организация, не имеющая лицензии на деятельность, которая подлежит лицензированию, не вправе ее осуществлять. Соответственно, расходы по оплате работ такой организации не являются для заказчика обоснованными и не учитываются для целей налогообложения прибыли. Такой вывод содержится в письме Минфина России от 06.10.2009 № 03-03-06/2/188. Правда, в нем рассматривался вопрос о возможности учета расходов на охранные услуги. Но сделанный вывод в полной мере подходит и для учета расходов на установку систем пожарной безопасности.

На практике налоговики используют приведенный подход финансистов, но компаниям удается его оспорить. Пример — постановление ФАС Московского округа от 21.09.2009 № А40-25922/08-112-80. В споре, который рассматривал суд, налоговые органы решили, что компания нарушила требования ст. 252 НК РФ об обоснованности расходов, так как учла при расчете налога на прибыль расходы на ремонтно-монтажные работы пожарной сигнализации, выполненные подрядчиком без соответствующей лицензии. По мнению налогового органа, такая сделка не имеет юридической силы.

Арбитры указали, что сделка, совершенная без лицензии, является оспоримой, то есть она может быть признана недействительной только по решению суда (ст. 173, п. 1 ст. 166 ГК РФ). Но до момента признания сделки недействительной судом она порождает надлежащие правовые последствия. Поэтому налоговый орган не вправе расценивать произведенные по сделке действия или расходы как не соответствующие законодательству.

Таким образом, факт отсутствия у контрагента лицензии на осуществление соответствующей деятельности в спорной ситуации не влияет на правомерность учета произведенных расходов.

Расходы на охрану

Схожая проблема может возникнуть при обоснованности расходов на услуги охранных компаний.

Большинство компаний не имеют возможности содержать собственную службу охраны. Поэтому для обеспечения безопасности они заключают договоры с частными охранными предприятиями (ЧОП). Расходы на такие услуги отражаются в составе прочих расходов, связанных с производством и реализацией (подп. 6 п. 1 ст. 264 НК РФ).

Как и в случае с учетом расходов на установку систем пожарной безопасности, здесь могут возникнуть проблемы с обоснованностью понесенных затрат на охрану. Дело в том, что согласно п. 1 ст. 1.1 Закона РФ от 11.03.92 № 2487-1 «О частной детективной и охранной деятельности в Российской Федерации» ЧОП — это организация, специально учрежденная для оказания охранных услуг, зарегистрированная в установленном законом порядке и имеющая лицензию на занятие частной охранной деятельностью. То есть этот вид деятельности подлежит обязательному лицензированию.

Мы уже приводили письмо Минфина России от 06.10.2009 № 03-03-06/2/188, в котором финансисты пришли к выводу, что при отсутствии у охранного предприятия соответствующей лицензии расходы на такие услуги учесть при расчете налога на прибыль нельзя. Но суды не поддерживают такую позицию. Они указывают, что положениями подп. 6 п. 1 ст. 264 НК РФ право организации отнести к расходам, уменьшающим налоговую базу, затраты на оплату услуг охранной деятельности не ставится в зависимость от наличия лицензии у лица, оказывающего эти услуги (см., например, постановление ФАС Северо-Западного округа от 10.08.2007 № А42-3793/2006 (Определением ВАС РФ от 07.12.2007 № 16076/07 отказано в передаче дела в Президиум ВАС РФ для пересмотра в порядке надзора)).

А имеет ли экономический смысл персональная охрана некоторых сотрудников компании?

Раньше специалисты Минфина России считали, что расходы компании на охрану жизни и здоровья своего генерального директора экономически нецелесообразны. По их мнению, расходы, учитываемые на основании подп. 6 п. 1 ст. 264 НК РФ, — это затраты по охране организации в целом и всех ее частей как производственного комплекса, и связаны они должны быть непосредственно с производством и (или) реализацией. Поэтому к указанным расходам не могут быть отнесены расходы по охране сотрудников организации, включая ее генерального директора (письмо от 17.11.2005 № 03-03-04/1/376).

Но позже (в письме от 08.05.2007 № 03-03-06/1/269) финансовое ведомство изменило свою позицию и посчитало, что учет таких расходов для целей налогообложения прибыли вполне допустим, если данные сотрудники являются носителями информации, составляющей коммерческую тайну.

Аналогичной позиции придерживаются и суды (постановление ФАС Северо-Западного округа от 25.05.2009 № А13-98/2008).

Налоговый учет расходов

Довольно часто споры возникают по поводу того, как для целей налогообложения прибыли нужно учитывать расходы на установку систем автоматического пожаротушения и видеонаблюдения. Вопрос заключается в том, включаются данные затраты в первоначальную стоимость здания или отражаются обособленно?

Расходы на систему пожаротушения

Начнем с систем автоматического пожаротушения. На наш взгляд, оснований для увеличения первоначальной стоимости здания в данном случае нет. Объясним почему.

Согласно ОК 013—94(ОКОФ), утвержденному постановлением Госстандарта России от 26.12.94 № 359, приборы и аппаратура систем автоматического пожаротушения и пожарной сигнализации относятся к отдельному виду основных средств (код 14 3319000). В Классификации основных средств, утвержденной постановлением Правительства РФ от 01.01.2002 № 1, данные системы также выделены в отдельный объект. Они отнесены к четвертой амортизационной группе со сроком полезного использования свыше пяти до семи лет включительно.

Срок полезного использования основного средства компания определяет самостоятельно на дату ввода объекта в эксплуатацию с учетом Классификации основных средств (п. 1 ст. 258 НК РФ). Раз для системы пожаротушения Классификацией основных средств установлен свой срок службы, компания имеет право учитывать такие объекты отдельно от самого здания.

Однако на практике налоговые органы с такой точкой зрения не соглашаются. Примером может служить спор, рассмотренный ФАС Московского округа в постановлении от 16.09.2011 № А40-130812/10-127-755. Вот в чем он заключался.

Компания построила здание. При формировании его первоначальной стоимости она не включила в нее расходы на установку систем пожаротушения. Такой объект был учтен на счете 01 «Основные средства» обособленно.

По мнению проверяющих, данные системы не являются отдельными конструктивно обособленными предметами, а представляют собой неотъемлемую часть здания. Здание и установленные в нем системы являются неделимой частью и рассматриваются в качестве одной вещи (сложной вещи). В качестве вещи-принадлежности без основной вещи — здания все указанные системы не могут выполнять свои функции самостоятельно. Следовательно, системы пожаротушения должны учитываться и амортизироваться в общей стоимости здания.

Таким образом, налоговики пришли к выводу, что компания неправомерно разделила единый объект основных средств на составляющие при постановке на счет 01 «Основные средства». Из-за этого был неправильно применен срок амортизации к данным объектам, что привело к неправомерному увеличению расходов.

Однако суд не согласился с налоговиками и отметил их решение. Арбитры указали, что спорные объекты имели сроки полезного использования, существенно отличные от здания, на котором были монтированы. Исходя из их назначения и конструктивного строения, они являлись самостоятельными объектами основных средств, так как без ущерба для здания могли быть демонтированы, переоборудованы, переустановлены, подвергнуты отдельным, не касающимся здания в целом воздействиям (модернизации, ремонту и т.д.). Кроме того, система пожаротушения использовалась для осуществления специальной, только ей присущей функции.

По мнению суда, из п. 1 ст. 258 НК РФ прямо следует, что срок полезного использования определяется налогоплательщиком самостоятельно на дату ввода в эксплуатацию объекта амортизируемого имущества с учетом Классификации основных средств. Каких-либо конкретных предписаний в части определения как сроков, так и порядка отнесения конкретного имущества к той или иной группе объектов основных средств Налоговый кодекс не содержит. В связи с этим суд посчитал неправомерным подход налогового органа по корректировке порядка учета спорного имущества в целях исчисления амортизации.

В случае когда компании, следуя логике налоговых органов, включают расходы на системы пожаротушения в первоначальную стоимость здания, возникают иные основания для споров. В качестве примера можно привести постановление АС Западно-Сибирского округа от 18.02.2016 по делу № А27-8912/2015.

ИФНС по итогам выездной налоговой проверки привлекла общество к налоговой ответственности на основании п. 1 ст. 122 НК РФ (штраф, доначисление сумм налога на прибыль, а также начисление пеней). УФНС подтвердило это решение. Общество обратилось в арбитражный суд. Основанием послужили выводы инспекции о том, что общество необоснованно включило в состав расходов амортизационную премию по объектам реконструкции (включала модернизацию системы автоматического пожаротушения), что привело к неполной уплате налога на прибыль.

Суд удовлетворили заявленные обществом требования только в части взыскания штрафных санкций.

В то же время суд пришел к выводу, что общество нарушило положения бухгалтерского учета в составлении учетной документации, налогового законодательства — в части изменения первоначальной стоимости и исчисления амортизации по объекту, в отношении которого работы по реконструкции не завершены. При этом суд основывался на положениях ст. 23, 247, 250, 252, 253, 256, 257, 313 НК РФ, приказа Минфина России от 30.03.2001 № 26н, которым утверждено Положение по бухгалтерскому учету «Учет основных средств» ПБУ 6/01, постановления Госкомстата РФ от 21.01.2003 № 7, которым утверждены унифицированные формы первичной документации по учету основных средств, во взаимосвязи с представленными в материалы дела доказательствами.

Так, общество включило в состав расходов амортизационную премию в размере 10% от стоимости проведенных работ на объектах недвижимости, в числе которых была предусмотрена и модернизации системы автоматического пожаротушения на объекте. При этом стоимость произведенных работ была отнесена на увеличение первоначальной стоимости объекта недвижимости без составления актов о приеме-сдаче отремонтированных, реконструированных, модернизированных объектов основных средств по форме ОС-3. При этом общество увеличило первоначальную стоимость объекта основных средств (нежилые помещения) на сумму затрат на основании актов приемки выполненных работ по форме КС-2, подписанного с каждым из подрядчиков.

Исследовав и оценив представленные в материалы дела доказательства (договоры, локальные сметные расчеты, акты выполненных работ), суды пришли к выводу о неправомерности действий налогоплательщика по увеличению первоначальной стоимости объекта основных средств на основании актов формы КС-2.

Суд указал на следующее:

— принятие объекта основного средства из ремонта (модернизации) должно оформляться путем составления соответствующего акта, свидетельствующего о проведении данных работ и возможности ввода данного объекта после проведения работ в эксплуатацию. Таким документом законодательно закреплен акт по форме ОС-3. Составление такого акта свидетельствует о проведении по объекту всех необходимых работ и возможности его эксплуатации;

— обществом в инвентарную карточку объекта основного средства внесены записи об изменении первоначальной стоимости на основании актов выполненных работ по форме КС-2, составленных и подписанных с подрядчиками. Вместе с тем акты по форме КС-2 свидетельствуют о принятии заказчиком выполненных подрядчиком строительных работ и не свидетельствуют о завершении полного комплекса работ по объекту в целом.

По мнению налогоплательщика право, на применение амортизационной премии возникает с даты изменения первоначальной стоимости основного средства. Общество привело следующие аргументы. В ситуации, когда договоры на выполнение работ в отношении объектов основных средств заключены с разными подрядчиками в отношении отдельных видов работ, а не на ремонт и реконструкцию объекта в целом, и объект продолжает эксплуатироваться в период проведения работ, дата изменения первоначальной стоимости основного средства может подтверждаться иными документами, в частности формой КС-2. Инспекцией не оспаривался сам факт выполнения работ в нежилых помещениях и несения налогоплательщиком расходов по ним; именно акт КС-2 является документом, подтверждающим дату изменения первоначальной стоимости, оформление иного документа, в том числе ОС-3, не требуется.

Отклоняя довод подателя жалобы о том, что работы на объекте недвижимости (на части площади недвижимого имущества) проводились без прекращения деятельности, суд привел следующие аргументы. В данном случае исследуется вопрос о правильности изменения обществом первоначальной стоимости объекта основного средства и, как следствие, применение им амортизации в отношении измененной стоимости объекта на основании актов КС-2. Акты свидетельствуют о выполнении подрядчиками строительных работ в порученной им части и не подтверждают полную готовность объекта (или части объекта по которому производились ремонтные работы) и ввод такого объекта (части объекта) в эксплуатацию. В то же время изменение первоначальной стоимости возможно после полной приемки реконструированного объекта (части объекта) и возврата его в эксплуатацию. Документом, подтверждающим данное обстоятельство, является акт по форме ОС-3. Но такие акты обществом не составлялись в целях учета.

Вывод суда: обществом были нарушены положения бухгалтерского учета в составлении учетной документации, а также нарушены положения налогового законодательства в части изменения первоначальной стоимости объекта.

Обратите внимание!

Иногда компании устанавливают новую систему пожаротушения параллельно с использованием аналогичного старого оборудования. В этом случае налоговики могут предъявить претензии к тому, что компания продолжает амортизировать старую систему пожаротушения (назовем ее спорное имущество) в налоговом учете.

В качестве примера можно привести дело № А29-29/2014, по которому АС Волго-Вятского округа вынес постановление от 16.10.2014 в пользу налогоплательщика.

Общество учитывало затраты по спорному имуществу в виде сумм начисленной амортизации. Налоговики посчитали, что компания тем самым незаконно уменьшает налог на прибыль.

В ходе разбирательства суд исследовал и оценил имеющиеся в деле доказательства в совокупности и во взаимной связи, в том числе:

— рабочий проект на комплексную реконструкцию систем автоматического пожаротушения и рабочий проект «Перечень мероприятий по обеспечению пожарной безопасности», из которых следует, что прокладка трубопроводов системы пожаротушения пеной низкой и высокой кратности предусматривается параллельно, без отключения системы пожаротушения пеной средней кратности;

— задание на проектирование по объекту, согласно п. 10 и 15 которого строительство и ввод объекта в эксплуатацию осуществляются в условиях действующего производства;

— акты проведения плановых испытаний автоматической системы пожаротушения пеной средней кратности; акты по результатам испытаний стационарной системы орошения резервуаров; акты о выполнении работ по техническому обслуживанию (ремонту) отдельных элементов существующей автоматической системы пожаротушения в течение года.

В результате суд установил, что в период проведения реконструкции спорное имущество было пригодно для использования, из эксплуатации не выводилось и участвовало в деятельности общества, направленной на получение дохода. Вывод: общество обоснованно включило в состав расходов суммы начисленной амортизации и расходы на капитальные вложения, обоснованно определило стоимость основных средств, уменьшив их на сумму начисленной амортизации.

Расходы на системы видеонаблюдения

Также нет оснований для включения в первоначальную стоимость здания и расходов на приобретение и установку систем видеонаблюдения. Аргументация здесь будет точно такая же, как и для систем пожаротушения. Ведь согласно Классификации основных средств системы видеонаблюдения включаются в класс «Аппаратура теле- и радиоприемная» с кодом по ОКОФ 14 3220000 и входят в четвертую амортизационную группу со сроком полезного использования свыше пяти до семи лет включительно.

Следует отметить, что при отражении в налоговом учете систем видеонаблюдения существует еще одна проблема: можно ли данную систему учитывать по частям (отдельно камера, отдельно мониторы, отдельно компьютеры и т.д.) или же следует сформировать единый объект. Сразу скажем, универсального решения для этого вопроса на сегодняшний день нет.

Анализ арбитражной практики показывает, что налоговики на местах стремятся доказать, что указанные системы могут функционировать только в полной сборке, отдельные их элементы самостоятельного значения не имеют, потому эти системы должны учитываться как единое основное средство, стоимость которого погашается путем начисления амортизации. Некоторые суды поддерживают такой подход (см., например, постановление Восемнадцатого арбитражного апелляционного суда от 29.03.2012 № А07-6133/2011). Принимая решения в пользу налоговиков, арбитры указывают следующее.

Согласно п. 6 ПБУ 6/01 «Учет основных средств» единицей бухгалтерского учета основных средств является инвентарный объект. Им признается объект со всеми приспособлениями и принадлежностями, или отдельный конструктивно обособ-ленный предмет, предназначенный для выполнения определенных самостоятельных функций, или же обособленный комплекс конструктивно сочлененных предметов, представляющих собой единое целое и предназначенных для выполнения определенной работы. Комплекс конструктивно сочлененных предметов — это один или несколько предметов одного или разного назначения, имеющие общие приспособления и принадлежности, общее управление, смонтированные на одном фундаменте, в результате чего каждый входящий в комплекс предмет может выполнять свои функции только в составе комплекса, а не самостоятельно.

Приобретенное и смонтированное оборудование служит для наблюдения, записывания и воспроизведения внешней информации. В целях начала работы оборудование требует технического монтажа в качестве единого комплекса (системы). Поэтому спорная видеоаппаратура представляет собой обо-собленный комплекс нескольких предметов одного назначения, имеющий общие технические приспособления и соединения, общее управление. Следовательно, она должна отражаться в бухгалтерском и налоговом учете как единый объект основных средств.

Но есть судебные решения, в которых организациям удалось доказать, что элементы системы видеонаблюдения совершенно самостоятельны и могут использоваться не только в разных комплектациях, но и вообще отдельно. Поэтому они должны рассматриваться как отдельные объекты учета, и если их стоимость не превышает 100 000 руб., то она должна списываться единовременно.

Данные выводы суды аргументируют следующим образом. Система видеонаблюдения пригодна для монтажа в различной комплектации. Отдельные ее элементы легко заменяются и могут функционировать на произвольном расстоянии друг от друга в зависимости от способа подключения. Так как сроки службы отдельных частей системы видеонаблюдения существенно отличаются, то каждый элемент должен учитываться как самостоятельный инвентарный объект. Стоимость каждого объекта, входящего в систему видеонаблюдения, в отдельности менее установленного лимита для признания имущества амортизируемым. Поэтому на расходы можно единовременно списать стоимость каждого объекта (постановления ФАС Поволжского округа от 09.10.2012 № А65-30918/2011, Северо-Западного округа от 24.10.2011 № А05-11812/2010).

На наш взгляд, при принятии решения об учете систем видео-наблюдения целесообразно руководствоваться принципом, изложенным в постановлении АС Поволжского округа от 01.07.2015 № А55-5190/2014 (Определением ВС РФ от 07.10.2015 № 306-КГ15-13406 отказано в передаче данного дела для рассмотрения в судебном заседании Судебной коллегии по экономическим спорам Верховного суда РФ). Он заключается в следующем: если изъятие какого-то элемента системы приведет к невозможности ее функционирования, то этот элемент является неотъемлемой частью данной системы и не должен учитываться отдельно.