1. Главная / Статьи 
ул. Черняховского, д. 16 125319 Москва +7 499 152-68-65
Логотип
| статьи | печать | 211

Вычеты НДС для длительного производственного цикла

Каждый бухгалтер знает, что поступившие от контрагентов авансы включаются в налоговую базу по НДС в периоде их получения. Но для компаний, чья деятельность связана с длительным производственным циклом, сделано исключение. В некоторых случаях такие организации могут авансы не включать в налоговую базу по НДС. Однако у этой льготы есть и обратная сторона, на которую указал Минфин России в письме от 06.05.2016 № 03-07-11/26333.

Хочешь льготу — считай отдельно

Право не учитывать в налоговой базе по НДС суммы полученных авансов дает налогоплательщикам, осуществляющим производство продукции с длительным технологическим циклом, п. 13 ст. 167 НК РФ. Данная льгота применяется при условии, что:

  • длительность производственного цикла более шести месяцев;

  • производимая продукция включена в правительственный перечень (постановление от 28.07.2006 № 468);

  • налогоплательщик обеспечивает раздельный учет;

  • каждое получение такого «льготного» аванса подкрепляется пакетом документов (договор и заключение Минпромторга России, подтверждающее длительность производственного цикла), представляемых вместе с декларацией по НДС.

Из всего этого следует, что, во-первых, использование метода «по отгрузке» для налогоплательщика, осуществляющего производство продукции с длительным производственным циклом, является правом, а не обязанностью. А во-вторых, использование этого метода в рассматриваемой ситуации требует не только документального оформления, но еще и раздельного учета.

Вычеты тоже «по отгрузке»

Особенности для рассматриваемой категории налогоплательщиков установлены и в части применения налоговых вычетов. Речь идет о п. 7 ст. 172 НК РФ, согласно которому те налогоплательщики, которые применяют указанную выше льготу, вычеты НДС осуществляют в момент определения налоговой базы. При этом никакой конкретизации ни в части того, о каких именно вычетах идет речь, ни в части связи этой нормы с раздельным учетом, который должны вести производители продукции с длительным циклом, данная норма не содержит. То, как применять данную норму Кодекса, разъяснил Минфин России в комментируемом письме.

Финансисты со ссылкой на судебную практику сделали следующие выводы. В Налоговом кодексе действие правила, установленного п. 7 ст. 172 НК РФ для тех, кто пользуется льготой по товарам с длительным производственным циклом, никак не ограничено. Это значит, что данные положения должны применяться ко всем налоговым вычетам, в том числе и к вычетам по суммам НДС с авансов, перечисленных поставщикам.

Другими словами, нормы п. 12 ст. 171 и п. 9 ст. 172 НК РФ, в которых прописан порядок принятия к вычету НДС с авансов, являются общими и не могут применяться там, где должны действовать специальные положения п. 7 ст. 172 НК РФ. Отметим, что еще в сентябре прошлого года Минфин России придерживался противоположной точки зрения, утверждая, что «особого порядка вычета налога, перечисленного вышеуказанными налогоплательщиками продавцам в составе сумм предварительной оплаты (частичной оплаты), Кодексом не предусмотрено». А значит, вычет НДС по авансам перечисленным, в том числе и в отношении поставок товаров (выполнения работ, оказания услуг), используемых для осуществления операций по производству продукции с длительным производственным циклом, осуществляется в порядке, установленном п. 12 ст.171 НК РФ. Такие разъяснения были даны в письме от 10.09.2015 № 03-07-08/52159. Теперь же Минфин изменил свою позицию.

В отличие от финансового ведомства, налоговая служба в своих разъяснениях изначально исходила из анализа судебной практики и указывала, что суммы НДС, предъявленные поставщиками товаров (работ, услуг), используемых для производства с длительным циклом изготовления, принимаются к вычету в соответствии с п. 7 ст. 172 НК РФ (письмо ФНС России от 14.08.2015 № ГД-4-3/14389@).

А судьи что?

Как видим, ФНС России, а теперь и Минфин в комментируемом письме ссылаются на судебные прецеденты. Логично предположить, что именно они повлияли на мнение специалистов финансового ведомства. Поэтому давайте детально проанализируем судебную практику, в частности определения Верховного суда РФ от 04.02.2016 № 306-КГ15-15782 и от 20.04.2016 № 301-КГ15-16574.

В них судьи действительно заняли достаточно жесткую позицию о том, что п. 7 ст. 172 НК РФ является специальной нормой по отношению к п. 12 ст. 171 и п. 9 ст. 172 НК РФ и регулирует все виды вычетов у тех организаций, которые пользуются льготой для производств с длительным циклом. Причем, если посмотреть решения судов, которые обжаловались в ВС РФ, то обнаружим, что помимо вышеприведенного вывода, судьи сделали и другие, затрагивающие порядок исчисления НДС при применении льготы по п. 13 ст. 167 НК РФ. И Верховный суд эти выводы не опроверг.

Так, судьи посчитали, что в случае использования льготы в соответствии с п. 13 ст. 167 НК РФ ранее возмещенный НДС по материальным ресурсам, использованным для производства продукции с длительным производственным циклом, должен восстанавливаться в бюджет. Сделать это надо в том налоговом периоде, когда получено заключение Минпромторга о длительности производственного цикла. При этом судьи отдельно указали, что восстановление сумм НДС по товарам в момент их фактического списания в производство в НК РФ не предусмотрено.

Три года не предел

Есть и еще один момент, который в связи со сложившимся толкованием п. 7 ст. 172 НК РФ нужно иметь в виду. Речь идет о правиле, установленном п. 1.1 ст. 172 НК РФ, о том, что налоговые вычеты, предусмотренные п. 2 ст. 171 НК РФ, могут быть заявлены в пределах трех лет после принятия на учет товаров (работ, услуг). Но ведь вполне возможна ситуация, когда момент определения налоговой базы по товарам с длительным производственным циклом (особенно с учетом введенной судами обязанности по восстановлению НДС по товарам, работам, услугам, фактически использованным в таком производстве) окажется за пределами этого трехлетнего срока. Получается, что налогоплательщик потеряет свое право на вычет?

На самом деле, нет. Ведь и суды, и ФНС, как и Минфин в комментируемом письме, явным образом указывают на то, что п. 7 ст. 172 НК РФ — это специальная норма по отношению ко всем другим правилам применения вычетов. А значит, она имеет приоритет и по отношению к правилу о трехлетнем сроке применения вычетов. Подтверждение правомерности такого подхода содержится в письме Минфина России от 15.06.2015 № 03-07-11/34361.