1. Главная / Статьи 
ул. Черняховского, д. 16 125319 Москва +7 499 152-68-65
Логотип
| статьи | печать | 600

Новации для налоговых агентов по НДФЛ

С 1 января 2016 г. вступило в силу много изменений в главу 23 НК РФ, которые напрямую затрагивают налоговых агентов по НДФЛ. В частности, изменились сроки уплаты налога, добавилась новая отчетность по НДФЛ. Мы расскажем о всех значимых нововведениях, чтобы у налоговых агентов не осталось никаких неясностей с исчислением, удержанием и уплатой налога.

В данной статье мы рассмотрим только те новации, которые касаются большинства организаций и предпринимателей. С полным списком изменений в главу 23 НК РФ можно ознакомиться в нашей традиционной таблице, опубликованной в «БП», 2016, № 01.

Даты получения дохода

Ранее в Налоговом кодексе не было указано, в какой момент у физического лица возникает доход при зачете встречных однородных требований, при списании его безнадежного долга, при выплате суточных сверх норм, установленных в п. 3 ст. 217 НК РФ. Теперь в ст. 223 НК РФ прописано, что дата фактического получения дохода определяется как:

  • день зачета встречных однородных требований (подп. 4 п. 1 ст. 223 НК РФ);

  • день списания в установленном порядке безнадежного долга физического лица с баланса организации (подп. 5 п. 1 ст. 223 НК РФ);

  • последний день месяца, в котором утвержден авансовый отчет после возвращения работника из командировки (подп. 6 п. 1 ст. 223 НК РФ).

Контролирующие органы и ранее считали датой получения дохода при зачете однородных требований день прекращения соответствующих обязательств (письмо Минфина России от 11.08.2014 № 03-04-05/39938), а при списании безнадежного долга — дату его списания с баланса организации (письма Минфина России от 26.05.2015 № 03-04-06/30195, от 30.06.2014 № 03-04-06/31452, от 04.04.2014 № 03-04-07/15238, ФНС России от 31.12.2014 № ПА‑4-11/27362). В отношении сверхнормативных суточных чиновники придерживались мнения, что доход возникает в момент утверждения авансового отчета (письма ФНС России от 07.04.2015 № БС‑4-11/5737, Минфина России от 27.03.2015 № 03-04-07/17023, от 29.12.2014 № 03-04-06/68074).

Изменилась дата признания дохода в виде материальной выгоды, полученной от экономии на процентах при получении заемных (кредитных) средств. Ранее такой доход признавался в момент уплаты процентов, в связи с чем возникал вопрос: когда нужно определять доход по беспроцентным займам (подробнее см. «БП», 2015, № 18)? Теперь этот вопрос решен. С 1 января 2016 г. доход в виде материальной выгоды, полученной от экономии на процентах при получении заемных (кредитных) средств, признается в последний день каждого месяца в течение срока, на который были предоставлены заемные (кредитные) средства (подп. 7 п. 1 ст. 223 НК РФ).

Удержание налога

Ранее в Налоговом кодексе было указано, что удержание у налогоплательщика начисленной суммы налога производится налоговым агентом за счет любых денежных средств, выплачиваемых налоговым агентом налогоплательщику. С этого года уточнено, что удержать налог при получении дохода в натуральной форме или в виде материальной выгоды можно только с доходов, выплачиваемых налогоплательщику в денежной форме (п. 4 ст. 226 НК РФ).

Поменялся порядок сообщения налоговому органу и налогоплательщику о невозможности удержать налог. Ранее такое сообщение нужно было представить налоговикам не позднее одного месяца с даты окончания налогового периода. Теперь сообщение направляется в срок не позднее 1 марта года, следующего за истекшим налоговым периодом (п. 5 ст. 226 НК РФ). Кроме того, с 1 января 2016 г. налоговые агенты должны сообщать налогоплательщику и налоговому органу не только о невозможности удержать налог и сумме неудержанного налога, но и о суммах дохода, с которого не удержан налог.

Для сообщения используется справка о доходах физического лица по форме 2-НДФЛ, утвержденная приказом ФНС России от 30.10.2015 № ММВ‑7-11/485@, в поле «Признак» которой проставляется цифра 2. Подробнее о заполнении справки см. «БП», 2015, № 48.

Уплата налога

Изменились сроки уплаты налога. Старой редакцией п. 6 ст. 226 НК РФ предусматривалось, что налоговые агенты перечисляют суммы исчисленного и удержанного налога не позднее дня фактического получения в банке наличных денежных средств на выплату дохода, а также дня перечисления дохода со счетов налоговых агентов в банке на счета налогоплательщика либо по его поручению на счета третьих лиц в банках.

С 1 января 2016 г. налог должен уплачиваться не позднее дня, следующего за днем выплаты налогоплательщику дохода. А при выплате пособий по временной нетрудоспособности (включая пособие по уходу за больным ребенком) и оплате отпусков налог нужно уплачивать не позднее последнего числа месяца, в котором производились такие выплаты (п. 6 ст. 226 НК РФ).

Отметим, что ранее НДФЛ с пособий по временной нетрудоспособности и отпускных подлежал перечислению в бюджет не позднее дня их выплаты (письма Минфина России от 10.04.2015 № 03-04-06/20406, от 26.01.2015 № 03-04-06/2187, ФНС России от 13.06.2012 № ЕД‑4-3/9698@, постановление Президиума ВАС РФ от 07.02.2012 № 11709/11).

Решен спорный вопрос, связанный с местом уплаты налога, удержанного с выплат по гражданско-правовым договорам, заключенным обособленным подразделением. В старой редакции п. 7 ст. 226 НК РФ говорилось о перечислении в бюджет по месту нахождения обособленного подразделения только налога, удержанного с доходов работников этих обособленных подразделений. Из буквального прочтения этой нормы следовало, что налог с доходов по гражданско-правовым договорам, удержанный обособленным подразделением, нужно перечислять по месту нахождения организации. Однако Минфин России считал, что такой налог тоже нужно уплачивать по месту нахождения обособленного подразделения (письма от 09.06.2015 № 03-04-06/33263, от 01.06.2011 № 03-04-06/3-126, от 18.06.2010 № 03-04-06/3-124). Теперь в Налоговом кодексе четко прописано, что по гражданско-правовым договорам, заключенным обособленным подразделением организации с физическими лицами, налог уплачивается по месту нахождения обособленного подразделения (п. 7 ст. 226 НК РФ).

Урегулирована ситуация, связанная с уплатой налога предпринимателями, зарегистрированными в налоговых органах по месту осуществления деятельности в связи с применением ЕНВД и ПСН. Ранее в Налоговом кодексе не было указано, куда такие предприниматели должны уплачивать НДФЛ, удержанный с доходов наемных работников. С 1 января 2016 г. в п. 7 ст. 226 НК РФ прописано, что налоговые агенты — индивидуальные предприниматели, которые состоят на учете в налоговом органе по месту осуществления деятельности в связи с применением ЕНВД и (или) ПСН, с доходов наемных работников обязаны перечислять исчисленные и удержанные суммы налога в бюджет по месту своего учета в связи с осуществлением такой деятельности. Отметим, что, по мнению Минфина России, налог должен был перечисляться в таком порядке и до 1 января 2016 г. (письмо Минфина России от 21.01.2013 № 03-04-05/3-47).

Вычет на детей

С 1 января 2016 г. увеличен стандартный вычет на детей-инвалидов до 18 лет и учащихся очной формы обучения, аспирантов, ординаторов, интернов, студентов в возрасте до 24 лет, если они являются инвалидами I или II группы. Для родителей (усыновителей) он равен 12 000 руб. на каждого ребенка-инвалида. Для опекунов (попечителей, приемных родителей) — 6000 руб. на каждого ребенка-инвалида (подп. 4 п. 1 ст. 218 НК РФ).

Напомним, что ранее размер такого вычета составлял 3000 руб. и не зависел от того, кому предоставляется вычет.

Изменился порог дохода, после превышения которого утрачивается право на стандартный налоговый вычет на ребенка. Теперь вычет применяется до тех пор, пока доход, исчисленный нарастающим итогом с начала календарного года налоговым агентом, предоставляющим данный стандартный налоговый вычет, не превысит 350 000 руб. (подп. 4 п. 1 ст. 218 НК РФ). Ранее эта цифра составляла 280 000 руб.

Социальные вычеты

С этого года у физических лиц появилась возможность получить ряд социальных вычетов у налогового агента, не дожидаясь окончания налогового периода (п. 2 ст. 219 НК РФ).

Чтобы получить вычет на обучение (подп. 2 п. 1 ст. 219 НК РФ) и (или) на лечение (подп. 3 п. 1 ст. 219 НК РФ), налогоплательщик должен обратиться к налоговому агенту с письменным заявлением и представить уведомление о подтверждении права на получение вычетов по форме, утвержденной приказом ФНС России от 27.10.2015 № ММВ‑7-11/473@, выданное налоговым органом. Вычет предоставляется налоговым агентом начиная с месяца, в котором налогоплательщик обратился к нему с заявлением и уведомлением. Если после такого обращения налоговый агент удержал налог без учета вычета, излишне удержанная сумма налога подлежит возврату налогоплательщику.

Получить у налогового агента социальный вычет в сумме уплаченных пенсионных взносов по договорам негосударственного пенсионного обеспечения, добровольного пенсионного страхования, добровольного страхования жизни (подп. 4 п. 1 ст. 219 НК РФ) работник может, если такие договоры заключены на срок не менее пяти лет и если взносы по ним удерживались из выплат в пользу работника и перечислялись в соответствующие страховые организации работодателем (п. 2 ст. 219 НК РФ). Для получения вычета работник должен представить налоговому агенту документы, подтверждающие его фактические расходы по указанным договорам.

Получить у налогового агента вычет в сумме дополнительных взносов на накопительную пенсию (подп. 5 п. 1 ст. 219 НК РФ) работник может, если такие взносы удерживались из выплат в его пользу и перечислялись в соответствующие фонды работодателем (п. 2 ст. 219 НК РФ). Для получения вычета работник должен представить документы, подтверждающие его расходы по уплате дополнительных страховых взносов на накопительную пенсию в соответствии с Федеральным законом от 30.04.2008 № 56-ФЗ «О дополнительных страховых взносах на накопительную пенсию и государственной поддержке формирования пенсионных накоплений». Ими будут расчетные листки, в которых указана информация об исчисленных, удержанных и перечисленных дополнительных страховых взносах на накопительную пенсию (п. 8 ст. 9 Федерального закона от 30.04.2008 № 56-ФЗ).

Отметим, что для получения вычетов в сумме уплаченных пенсионных взносов по договорам негосударственного пенсионного обеспечения, добровольного пенсионного страхования, добровольного страхования жизни и в сумме дополнительных взносов на накопительную пенсию работнику не требуется представлять налоговому агенту уведомление о подтверждении права на вычет из налогового органа.

Выплата дохода иностранным лицам

Изменился порядок применения налоговым агентом пониженной ставки налога, предусмотренной международным договором РФ по вопросам налогообложения (освобождения от налогообложения), при выплате дохода резиденту иностранного государства. Раньше, чтобы применить пониженную ставку (освобождение от налогообложения), налоговый агент должен был получить от иностранного гражданина официальное подтверждение, выданное компетентным органом иностранного государства, о том, что гражданин является резидентом государства, с которым РФ заключен международный договор по вопросам налогообложения (письмо Минфина России от 30.11.2010 № 03-04-06/2-275).

С 1 января 2016 г. для применения пониженной ставки (освобождения от налогообложения) иностранному гражданину достаточно предъявить налоговому агенту паспорт иностранного гражданина либо иной документ, установленный федеральным законом или признаваемый в соответствии с международным договором РФ в качестве документа, удостоверяющего личность иностранного гражданина. И только если такой документ не позволяет подтвердить наличие у иностранного гражданина статуса налогового резидента иностранного государства, с которым РФ заключен международный договор по вопросам налогообложения, налоговый агент запрашивает у иностранного гражданина официальное подтверждение, выданное компетентным органом соответствующего иностранного государства (п. 6 ст. 232 НК РФ).

Если подтверждение было представлено иностранным гражданином после выплаты ему дохода, налоговый агент осуществляет возврат излишне удержанного налога (п. 7 ст. 232 НК РФ).

У налоговых агентов появилась обязанность сообщать в налоговый орган по месту своего учета сведения об иностранных физических лицах и о выплаченных им доходах, с которых на основании международного договора РФ по вопросам налогообложения не был удержан налог, а также о суммах налога, возвращенных налоговым агентом (п. 8 ст. 232 НК РФ). Такие сведения должны быть поданы в 30-дневный срок с даты выплаты дохода. Какой-либо специальной формы для сведений Налоговым кодексом не установлено, поэтому их можно подать в произвольной форме. Сведения должны позволять идентифицировать налогоплательщика (в том числе паспортные данные, указание на гражданство), подтверждать вид и суммы выплаченных доходов, а также даты их выплаты.

Форма 2-НДФЛ

Как мы уже указывали выше, форма справки о доходах физических лиц 2-НДФЛ утверждена приказом ФНС России от 30.10.2015 № ММВ‑7-11/485@. Срок ее ежегодного представления в налоговый орган остался прежним — не позднее 1 апреля года, следующего за истекшим налоговым периодом. А вот предел численности физических лиц, получивших доходы в налоговом периоде, при котором возможно представление справок о доходах физических лиц по форме 2-НДФЛ на бумажном носителе, изменен. Ранее эта величина составляла десять человек. Теперь она увеличена до 25 человек (п. 2 ст. 230 НК РФ).

С 1 января 2016 г. в Налоговом кодексе прописано, что справки в отношении лиц, получивших доходы от обособленных подразделений, необходимо представлять в налоговый орган по месту нахождения таких обособленных подразделений.

Крупнейшие налогоплательщики по своему выбору могут представлять справки 2-НДФЛ либо в налоговый орган по месту учета в качестве крупнейшего налогоплательщика, либо в налоговый орган по месту учета такого налогоплательщика по соответствующему обособленному подразделению (отдельно по каждому обособленному подразделению).

Индивидуальные предприниматели, состоящие на налоговом учете по месту осуществления деятельности в связи с применением ЕНВД и ПСН, представляют справки 2-НДФЛ в налоговый орган по месту своего учета в связи с осуществлением такой деятельности.

Отметим, что именно такой порядок представления справок рекомендовали налоговые органы (письмо ФНС России от 28.01.2015 № БС‑4-11/1208@).

Форма 6-НДФЛ

Появилась новая отчетность налоговых агентов — расчет сумм НДФЛ, исчисленных и удержанных налоговым агентом (далее — расчет). Его форма (6-НДФЛ) утверждена приказом ФНС России от 14.10.2015 № ММВ‑7-11/450@. Расчет представляется в налоговый орган всеми налоговыми агентами:

  • за I квартал, полугодие, девять месяцев — не позднее последнего дня месяца, следующего за соответствующим периодом;

  • за год — не позднее 1 апреля года, следующего за истекшим налоговым периодом (п. 2 ст. 230 НК РФ).

Порядок представления расчета организациями, имеющими обособленные подразделения, крупнейшими налогоплательщиками и индивидуальными предпринимателями, состоящими на учете в налоговом органе по месту осуществления деятельности в связи с применением ЕНВД и ПСН, идентичен порядку представления указанными лицами справок по форме 2-НДФЛ.

Если численность физических лиц, получивших доходы в налоговом периоде, не превысила 25 человек, расчет можно сдать на бумажном носителе.

Что представляет собой расчет и как он заполняется, мы подробно рассказали в «БП», 2015, № 45. Здесь же рассмотрим, как проверить правильность его заполнения.

Контрольные соотношения для формы 6-НДФЛ

Письмом ФНС России от 28.12.2015 № БС‑4-11/23081@ направлены нижестоящим налоговым органам контрольные соотношения для проверки формы 6-НДФЛ.

Так, сумма начисленного дохода, показываемая по строке 020, не должна быть меньше суммы налоговых вычетов, отражаемых в строке 030 (соотношение 1.2). Если соотношение не выполняется, сумма налоговых вычетов является завышенной.

Для проверки правильности заполнения строки 040 «Сумма исчисленного налога» применяется соотношение 1.3:

(строка 020 – строка 030) : 100 x строка 010 = строка 040.

То есть сумма исчисленного налога должна быть равна произведению начисленного дохода за минусом налоговых вычетов на ставку налога (строка 010).

В случае выплат доходов иностранным гражданам, работающим в РФ по патенту, значение строки 040 дополнительно сверяется с показателем строки 050 «Сумма фиксированного авансового платежа» (соотношение 1.5). Если значение строки 040 окажется меньше показателя строки 050, это свидетельствует о завышении суммы фиксированного авансового платежа.

Правильность заполнения строки 045 «Сумма исчисленного налога на доходы в виде дивидендов» проверяется с помощью соотношения 1.4:

строка 025:100 x строка 010 = строка 045 (сумма исчисленного налога на доходы в виде дивидендов равна произведению начисленного дохода в виде дивидендов на ставку налога).

Значение по строке 070 «Сумма удержанного налога» раздела 1 расчета должно быть равно сумме строк 140 «Сумма удержанного налога» раздела 2 расчета (соотношение 1.6). Напомним, что в разделе 2 будет несколько строк 140, если в отношении различных видов доходов, имеющих одну дату их фактического получения, имеются разные сроки перечисления налога (п. 4.2 Порядка заполнения и представления формы 6-НДФЛ, утвержденного приказом ФНС России от 14.10.2015 № ММВ‑7-11/450@).

Помимо вышеприведенных соотношений, показатели строк 020 «Сумма начисленного дохода», 025 «Сумма начисленного дохода в виде дивидендов», 040 «Сумма исчисленного налога», 080 «Сумма налога, неудержанная налоговым агентом» расчета за год дополнительно сверяются с суммой соответствующих данных справок 2-НДФЛ и приложения 2 к декларации по налогу на прибыль организаций (соотношения 3.1, 3.2, 3.3 и 3.4). Напомним, что приложение 2 к декларации по налогу на прибыль организаций представляют налоговые агенты, выплачивающие доходы от операций с ценными бумагами, финансовыми инструментами срочных сделок, а также производящие выплаты по ценным бумагам (п. 4 ст. 230 НК РФ). Значение строки 060 «Количество физических лиц, получивших доход» расчета за год сверяется с общим количеством справок 2-НДФЛ с признаком «1» (соотношение 3.5).

Ответственность налоговых агентов

С 1 января 2016 г. введены новые штрафы для налоговых агентов. Так, за непредставление расчета в установленный срок предусматривается ответственность в виде штрафа в размере 1000 руб. за каждый полный или неполный месяц со дня, установленного для его представления (п. 1.2 ст. 126 НК РФ). Кроме того, в связи с задержкой сдачи расчета более десяти дней после установленного срока его представления может быть осуществлена приостановка операций по счетам налогового агента (п. 3.2 ст. 76 НК РФ).

Установлена ответственность налогового агента за предоставление налоговому органу документов, содержащих недостоверные сведения, в виде штрафа в размере 500 руб. за каждый представленный документ, содержащий недостоверные сведения (ст. 126.1 НК РФ).