1. Главная / Статьи 
ул. Черняховского, д. 16 125319 Москва +7 499 152-68-65
Логотип
| статьи | печать | 766

Скидка через третье лицо

Агентская торговля — явление весьма распространенное. В то же время такая форма отношений имеет свою специфику с точки зрения документального оформления и налогообложения. Подтверждением тому — наличие в Налоговом кодексе специальных норм для агентских сделок. Но они есть не на все случаи. И тогда приходится применять общие правила. О том, как это сделать в случае предоставления скидок (премий), говорится в письме Минфина России от 16.09.2013 № 03-03-06/1/38129.

Ситуация, рассмотренная Минфином, в общем-то несложная. По договору комиссии комиссионер реа­лизует товары, принадлежащие комитенту. При этом договор комиссии разрешает комиссионеру предоставлять покупателям скидки и премии за объем приобретенного за тот или иной период товара. Данная скидка, согласно условиям договора комиссии, предоставляется за счет комитента.

С точки зрения гражданского права тут все достаточно просто — условия определены договором, права и обязаннос­ти ясны. А вот с точки зрения налого­обложения все оказалось не так гладко. В комментируемом письме финансисты пришли к следующему выводу: ни комитент, ни комиссионер данную скидку-премию учесть в расходах при расчете налога на прибыль не могут. И причиной тому — четкие формулировки Налогового кодекса. Давайте проследим за логикой Минфина.

Расход не достанется никому

Свои рассуждения авторы письма начинают с того, что обращаются к положениям ст. 265 НК РФ, устанавливающим возможность учета в расходах скидок и премий. Согласно подп. 19.1 п. 1 этой нормы в расходах учитываются затраты в виде премии (скидки), выплаченной (предоставленной) продавцом покупателю вследствие выполнения определенных условий договора.

Далее авторы письма обращают внимание на то, что данная норма позволяет учесть только те скидки, которые предоставлены продавцом покупателю. И, следовательно, скидки (премии) учитываются в затратах именно у продавца, который их предоставляет.

В данном же случае, согласно догово­ру комиссии, скидки предоставляет продавец-комиссионер, но затраты в реальности несет комитент. Поэтому продавец-комиссионер не может воспользоваться указанной нормой Кодекса, так как фактически никаких расходов не несет, а комиссионер не может применить данную норму, так как не является продавцом.

Таким образом, вывод, сделанный Минфином, неутешителен. Формулировки Налогового кодекса об учете скидок и премий таковы, что при комиссионной торговле принять данные затраты при формировании налоговой базы не может ни одна из сторон комиссионной сделки.

Комитент = продавец

На наш взгляд, с подобной логикой Минфина вполне можно поспорить. Ведь экономическая суть отношений не меняется из-за того, что сделка купли-продажи совершается с участием посредника. И Минфин, и судебные инстанции постоянно убеждают налогоплательщиков, что при налогообложении нужно в первую очередь принимать во внимание именно экономическую сущность совершаемой операции. На наш взгляд, в рассматриваемой ситуации при предоставлении скидки покупателям нет никакой разницы в том, кто де-юре выступает продавцом по данной сделке — сам комиссионер, или комитент.

Подтверждают этот вывод и нормы Гражданского кодекса о договоре комиссии, которые достаточно четко определяют, что товары, переданные комиссионеру для реализации, остаются в собственности комитента (ст. 996 ГК РФ). А это значит, что с точки зрения налогового законодательства реализация как переход права собственности в соответствии со. 39 НК РФ происходит именно у комитента.

Плюс к этому согласно п. 1 ст. 990 ГК РФ комиссионер совершает сделки на ­условиях, установленных в поручении комитента. А значит, экономические последствия предоставления скидки (выплаты премии) в виде уменьшения имущества также несет комитент, а не комис­сионер.

Наконец, согласно ст. 1000 ГК РФ комитент при принятии отчета комиссионера обязан освободить последнего от принятых им на себя обязательств по договору. Таким образом, даже если считать, что скидку на основании договора купли-продажи предоставляет именно лицо, его заключившее, все равно в конечном итоге этим лицом является комитент.

Все приведенные аргументы свидетельствуют о том, что для того, чтобы признать комитента продавцом по сделке, заключенной комиссионером на условиях, определенных комитентом, каких-то значительных допущений не требуется. Нормы ГК РФ фактически об этом и говорят.

20-й пункт для комиссии

Надо заметить, что Минфин не впервые указывает на подобную жесткость нормы НК РФ об учете премий и скидок. Так, на ту же норму о продавце и покупателе ранее наталкивались те налогоплательщики, которые предоставляют скидки (выплачивают премии) по до­говорам выполнения работ или оказания услуг, где стороны не называются продавцом и покупателем.

В отношении этих затрат Минфин также долгое время категорически выступал против включения их в расходы (см., например, письмо Минфина России от 09.04.2010 № 03-03-06/1/248). Однако впоследствии несколько изменил свой подход, указав, что в данном случае вполне возможно применение положений подп. 20 п. 1 ст. 265 НК РФ, позволяющей учесть в расходах любые иные обоснованные расходы (см. письма от 31.01.2011 № 03-03-06/1/40 и от 09.04.2010 № 03-03-06/1/248).

Возникает вполне логичный вопрос: почему ту же самую логику нельзя применить к рассматриваемой ситуации с договором комиссии? На наш взгляд, никаких препятствий к этому нет. Более того, если внимательно прочитать комментируемое письмо, то мы увидим, что авторы вовсе не оспаривают экономическую обоснованность данного расхода. Они лишь говорят, что норма НК РФ сформулирована так, что не позволяет учесть этот расход ни одной из сторон сделки. Но ведь подп. 19.1 п. 1 ст. 265 НК РФ — не единственная норма, позволяющая учитывать расходы. Да и перечень расходов в Налоговом кодексе открытый. Статья 252 НК РФ прямо поз­воляет учитывать любые расходы, если они экономически обоснованны, документально подтверждены и произведены в рамках деятельности, направленной на извлечение дохода. Требования о том, что расход должен быть прямо поименован в какой-либо из статей НК РФ для того, чтобы его можно было включить в расходы, Кодекс не содержит.

В статье 270 НК РФ, где прямо названы те расходы, которые нельзя учитывать при формировании налоговой базы, скидка, предоставленная при торговле через посредника, также не указана. Все это дает основания для отражения комитентом данных затрат по подп. 20 п. 1 ст. 265 НК РФ.