1. Главная / Статьи 
ул. Черняховского, д. 16 125319 Москва +7 499 152-68-65
Логотип
| статьи | печать | 4068

Освобождение от НДС: считаем выручку

Дело, рассмотренное Президиумом ВАС РФ 27 ноября 2012 г., будет интересно компаниям, использующим право на освобождение от обязанностей плательщиков НДС в порядке ст. 145 НК РФ.1 По мнению налоговиков, предельный размер выручки для целей освобождения считается по всем операциям, как облагаемым, так и не облагаемым НДС. Некоторые суды поддерживают эту точку зрения. Однако высшие арбитры решили, что брать в расчет нужно только поступления, учитываемые при определении базы по налогу.

Статья 145 НК РФ содержит пробел

Организации имеют право на освобождение от исполнения обязанностей плательщика НДС, если их выручка от реализации товаров (работ, услуг) без учета налога не превысила в совокупности 2 млн руб. за три предшествующих последовательных календарных месяца. Об этом говорится в п. 1 ст. 145 НК РФ.

Для получения освобождения в инспекцию налогоплательщик должен подать соответствующее уведомление и документы, предусмотренные названной статьей. Освобождение предоставляется на 12 месяцев, при условии, что будет соблюден критерий, установленный п. 1 ст. 145 НК РФ, а по истечении этого срока организация уведомляет налоговую инспекцию о продлении использования права на освобождение или об отказе от использования такового.

Казалось бы, ничего сложного. Вот только в главе 21 НК РФ нигде не сказано о том, считается ли сумма выручки для целей освобождения по всей деятельности компании или только по операциям, облагаемым НДС.

Налоговики, конечно же, настаивают на том, что выручка берется совокупная, и неважно, включаются ли поступления в базу по НДС или нет. Такая позиция изложена в письме УФНС России по г. Москве от 07.06.2005 № 19-11/40890. Как видите, разъяснения налоговики по данному вопросу давали достаточно давно, и приведенная в них логика рассуждений основана на Методических рекомендациях по применению главы 21 НК РФ, утвержденных приказом МНС России от 20.12.2000 № БГ-3-03/447. И хотя этот документ давно уже признан недействующим, подход проверяющих к рассматриваемой проблеме остался прежним, что подтверждает судебная практика. Приведем аргументацию, которую используют налоговые органы.

Во-первых, в ст. 145 НК РФ не сказано, что при определении выручки не учитываются операции, освобожденные от обложения НДС. Во-вторых, объектом налогообложения по НДС согласно положениям п. 1 ст. 146 НК РФ признается реализация товаров (работ, услуг), в том числе реализация предметов залога и передача товаров (результатов выполненных работ, оказание услуг) по соглашению отступного и новации, а также передача имущественных прав. В-третьих, нормы ст. 149 НК РФ не регулируют порядок определения объекта налогообложения по НДС, а значит, определение лимита выручки для целей ст. 145 НК РФ производится исходя из поступлений по всем операциям, в том числе и освобождаемым от обложения данным налогом.

Более поздних разъяснений налоговых органов по данному вопросу нет, да и Минфин России не высказывал по этой проблеме свою точку зрения. Зато есть богатая судебная практика, но она, к сожалению, не отличается единообразием.

Суды проблему решали по-разному

Некоторые арбитры поддерживали налоговые органы. Они указывали, что в п. 2 ст. 153 НК РФ сказано, что при определении базы по НДС выручка от продажи товаров (работ, услуг) определяется исходя из всех связанных с их оплатой доходов налогоплательщика. Эта норма обязательна для всех организаций и бизнесменов, в том числе использующих право на освобождение от исполнения обязанностей плательщика НДС в порядке ст. 145 НК РФ. А значит, выручку нужно считать по всем продажам, и облагаемым НДС, и освобождаемым от налогообложения в соответствии со ст. 149 НК РФ. Такие выводы содержатся в постановлениях ФАС Поволжского округа от 10.11.2011 № А06-1875/2011 (оставлено в силе Определением ВАС РФ от 21.02.2012 № ВАС-810/12) и Северо-Западного округа от 07.07.2005 № А26-2984/04-29.

В то же время в арбитражной практике есть и противоположная точка зрения: поскольку операции, названные в ст. 149 НК РФ, не подпадают под продажи, облагаемые НДС, то соответствующие суммы не принимаются во внимание при расчете выручки для освобождения организации от обязанностей, связанных с уплатой данного налога. Аргументируется такая позиция следующим образом.

Пункт 2 ст. 153 НК РФ устанавливает правила определения налоговой базы по НДС с выручки от реализации товаров (работ, услуг), и поэтому ссылать­ся на него в данном случае нельзя. Ведь поступления от операций, которые не подлежат налогообложению (освобождаются от налогообложения) на территории Российской Федерации, не учитываются при формировании налоговой базы и исчислении НДС к уплате. То есть в указанной норме не идет речь о поступлениях в рамках таких операций. Это следует из положений п. 2 ст. 162 НК РФ. А значит при определении предельного размера выручки для целей применения положений ст. 145 НК РФ учитывать нужно только суммы выручки, которые формируют налоговую базу, то есть являются основой для исчисления и уплаты НДС.

Приведенная выше точка зрения содержится в постановлениях ФАС Западно-Сибирского округа от 20.03.2012 № А45-11287/2011, Восточно-Сибирского округа от 18.01.2011 № А19-9447/10 и др. И в конечном итоге именно такой подход поддержал Президиум ВАС РФ.

ВАС РФ: необлагаемую выручку в расчет не брать!

В ходе камеральной проверки декларации по НДС инспекция сочла, что компания неправомерно воспользовалась правом на освобождение от исполнения обязанностей по исчислению и уплате этого налога в порядке п. 1 ст. 145 НК РФ. Организация получала доходы от оказания образовательных услуг и от сдачи в аренду помещений. Основная деятельность компании — в сфере образования — не облагалась НДС в силу подп. 14 п. 2 ст. 149 НК РФ. Сумма выручки от сдачи в аренду в проверяемом периоде не превышала 2 млн руб. за каждые три месяца, поэтому компания считала, что обоснованно пользуется правом на освобождение от НДС. Однако налоговики указали, что в размер выручки, позволяющий воспользоваться правом на освобождение, должны включаться и поступления от операций, не подлежащих обложению НДС на основании ст. 149 НК РФ. Это следует из взаимосвязанного толкования положений ст. 39, 146 и 153 НК РФ. Компании доначислили налог, соответствующие санкции и пени.

Апелляционную жалобу организации на решение инспекции в областном налоговом управлении оставили без удовлетворения. Компания обратилась в суд.

Суд первой инстанции уменьшил сумму санкций, установив в деле смягчающие вину компании обстоятельства, однако сами доначисления оставил в силе. Арбитры Двенадцатого арбитражного апелляционного суда в постановлении от 12.04.2012 № А06-1871/2011 также поддержали налоговиков. А поскольку компания уже однажды проиг­рала аналогичный спор при разбирательстве в ФАС Поволжского округа, обращаться туда вторично с той же проблемой не стала, а подала заявление о пересмотре дела в порядке надзора.

На этот раз тройка судей передала дело в Президиум ВАС РФ (Определение от 21.09.2012 № ВАС-10252/12). При этом судьи не высказали свою позицию, ограничившись только указанием на наличие противоположных подходов в арбитражной практике.

Высокий суд, заслушав представителей компании и инспекции, решил, что право на освобождение от НДС по ст. 145 НК РФ зависит только от суммы выручки по облагаемым НДС операциям, а не от совокупных поступлений организации. И в озвученной резолютивной части постановления высшие арбитры отменили решение инспекции и принятые по делу судебные акты. Так что теперь компании при определении критерия для применения освобождения от НДС могут не учитывать выручку от операций, не подлежащих налогообложению на основании норм ст. 149 НК РФ. Даже если налоговики предъявят претензии, отстоять свою правоту в суде с учетом комментируемого постановления Президиума ВАС РФ будет несложно.

1 На момент подготовки номера в печать постановлению Президиума ВАС РФ реквизиты не присвоены (дело направлено в ВАС РФ Определением от 21.09.2012 № ВАС-10252/12).