1. Главная / Статьи 
ул. Черняховского, д. 16 125319 Москва +7 499 152-68-65
Логотип
| статьи | печать | 1637

Учет косвенных расходов при определении базы по налогу на прибыль

Все расходы организаций, учитываемые при налогообложении прибыли, делятся на прямые и косвенные. Если прямые расходы учитываются не сразу, а по мере реализации товаров (работ, услуг), то косвенные разрешено учитывать в полном размере в том отчетном периоде, в котором они произведены (за исключением отдельных видов, относящихся к нескольким отчетным периодам). Как учесть те или иные косвенные расходы при налогообложении прибыли, мы и рассмотрим в данном материале.

• К прочим расходам, связанным с производством и (или) реализацией, относятся, в частности, расходы на ус­луги по охране имущества, а также расходы на приобре­тение иных услуг охранной деятельности (подп. 6 п. 1 ст. 264 НК РФ).

На основании ст. 1 Закона РФ от 11 марта 1992 г. № 2487-1 «О частной детективной и охранной деятельно­сти в РФ» частной охранной деятельностью признается оказание на возмездной договорной основе услуг физи­ческим и юридическим лицам организациями, имеющи­ми специальное разрешение (лицензию) органов внут­ренних дел.

Расходы организации на приобретение таких услуг мо­гут учитываться для целей налогообложения прибыли при условии соответствия этих затрат критериям, указан­ным в п. 1 ст. 252 НК РФ, в т. ч. они должны быть докумен­тально подтверждены.

Подтверждением могут служить договор об оказании указанных услуг, акт приемки-передачи услуг, отчет охран­ного агентства о результатах оказанных услуг, счет и т. п.

Определенная сложность может возникнуть у органи­заций с учетом расходов по оплате услуг вневедомствен­ной охраны. Отмечая неправомерность действий налого­вого органа по обложению налогом на прибыль доходов отдела вневедомственной охраны от оказания платных услуг организациям и физическим лицам по охране их имущества, ВАС РФ отнес эти доходы к средствам целево­го финансирования, поступающим на содержание орга­нов вневедомственной охраны (см. Постановление ВАС РФ от 21 октября 2003 г. № 5953/03, принятое по жалобе отдела вневедомственной охраны при ОВД Харабалин-ского района Астраханской области).

По мнению некоторых специалистов, поскольку у орга­нов вневедомственной охраны суммы, поступающие от их клиентов, учитываются как целевые поступления, у ор­ганизаций суммы, перечисляемые указанным органам, не могут учитываться в составе прочих расходов.

Однако названное выше Постановление ВАС России не дает основания для такого подхода. По мнению автора, в связи с тем что организациями оплачиваются фактически оказываемые органами вневедомственной охраны услуги по охране их имущества, эти расходы можно учитывать в составе прочих.

• В соответствии с подп. 10 п. 1 ст. 264 НК РФ в состав прочих расходов включаются также лизинговые (аренд­ные) платежи. При этом они должны относиться к упла­те имущества, полученного по договору лизинга, ис­пользуемого в предпринимательской деятельности ор­ганизации.

Пример 1

ООО «Заря» получило по договору лизинга от ООО «Рассвет» автобус для перевозки рабочих. Доставка рабочих к месту работы осуществляется в связи с тем, что подразделения организации находятся за чертой города и транспортом общего пользования этот маршрут не обслуживается.

В данной ситуации суммы лизинговых платежей за ав­тобус, полученный по договору лизинга и предназначен­ный для перевозки рабочих, могут учитываться в составе прочих расходов организации.

Пример 2

ООО «Заря» по договору лизинга получило от ООО «Рассвет» автобус, используемый для перевозки ра­бочих. Организация находится в городской черте. К месту нахождения организации проложены трам­вайный и автобусный маршруты.

В этом случае ООО «Заря» не вправе учитывать при на­логообложении прибыли уплачиваемые лизинговые пла­тежи.

Следует также иметь в виду, что лизинговые платежи признаются для целей налогообложения за вычетом сумм начисленной амортизации по объектам основных средств, если указанные объекты учитываются у лизинго­получателя и амортизация начисляется им же.

По пассажирским микроавтобусам и легковым авто­мобилям с первоначальной стоимостью, превышающей 400 000 руб. и 300 000 руб., переданным (полученным) по договору лизинга, амортизация начисляется по ос­новной норме (с учетом применяемого по ним коэффи­циента) со специальным коэффициентом 0,5 (п. 9 ст. 259 НК РФ).

Пример 3

ООО «Техсервис» получило по договору лизинга ми­кроавтобус первоначальной стоимостью 500 000 руб. Договор заключен на 4 года. Лизинговые плате­жи предусмотрены договором в сумме 600 000 руб. с ежемесячной уплатой по 12 500 руб. Предмет ли­зинга переданна баланс лизингополучателю.

В соответствии с Классификацией основных средств, ут­вержденной Постановлением Правительства России от 1 января 2002 г. № 1 срок полезного использования по микроавтобусу установлен 7 лет.

Основная норма амортизации, начисляемой линейным способом, составляет 1,19% [(500 000 руб. : 84 мес.) : 500 000 руб. х 100%].

Норма амортизации с учетом коэффициента 0,5 для микроавтобуса — 0,6 (1,19% х 0,5).

Норма амортизации с учетом коэффициента 0,5 для микроавтобуса как предмета лизинга — 0,3 (0,6 х 0,5).

Ежемесячная сумма начисленной амортизации состав­ляет 1500 руб. (500 000 руб. х 0,3% : 100%).

Исходя из этих данных сумма лизингового платежа в расчете на один месяц составит 11 000 руб. (12 500 руб. -1500 руб.).

В соответствии с п. 8 разд. 5.4 Методических рекомен­даций по применению главы 25 НК РФ размер арендных платежей и порядок их перечисления устанавливаются договором, заключенным в порядке, установленном гра­жданским законодательством.

Согласно п. 5.1 Положения о порядке учета и оформ­ления прав на объекты нежилого фонда (здания, соору­жения, нежилые помещения) в г. Москве, утвержденного Постановлением Правительства г. Москвы от 13 августа 1996 г. № 689, передача нежилого помещения в аренду ре­ализуется, как правило, на основании результатов аукцио­на или конкурса любому юридическому или физическому лицу. В соответствии с утвержденными указанным Поста­новлением Положениями о проведении аукционов и кон­курсов на право аренды нежилых помещений в г. Москве приобретение права аренды (опциона) дает покупателю возможность заключить договор аренды конкретного не­жилого помещения на определенных условиях.

Таким образом, затраты на приобретение опциона осу­ществляются непосредственно в целях заключения дого­вора аренды нежилого помещения, находящегося в соб­ственности г. Москвы.

Следовательно, указанные затраты, направленные на извлечение дохода, можно признать обоснованными (то есть экономически оправданными) текущими расходами, учитываемыми при определении налогооблагаемой при­были организации равномерно в течение всего срока дей­ствия договора аренды. При условии документального подтверждения факта их осуществления.

• Расходы в виде компенсаций за использование ра­ботниками личных легковых автомобилей для служеб­ных поездок учитываются в пределах норм, утвержден­ных Постановлением Правительства России от 8 февраля 2002 г. № 92 (подп. 11 п. 1 ст. 264 НК РФ). При использова­нии личных легковых автомобилей с рабочим объемом двигателя до 2000 куб. см выплачивается компенсация в размере 1200 руб. в месяц, а свыше 2000 куб. см — в раз­мере 1500 руб. в месяц.

Основанием для выплаты компенсации работникам, использующим личные легковые автомобили для слу­жебных поездок, является приказ руководителя органи­зации, которым оговариваются размеры названной ком­пенсации. В ней должны учитываться затраты по эксплуа­тации используемого для служебных целей личного авто­мобиля (сумма износа, затраты на горюче-смазочные ма­териалы, техническое обслуживание и текущий ремонт).

За время нахождения работника в отпуске, команди­ровке, при невыходе его на работу вследствие временной нетрудоспособности, а также по другим причинам, когда личный автомобиль не эксплуатировался, компенсация выплачиваться не может.

Организации имеют также право учитывать для целей налогообложения суммы компенсаций, выплачиваемые работникам за использование в служебных целях личных мотоциклов. Размер таких компенсаций утверждается Правительством России.

• В соответствии с подп. 12 п. 1 ст. 264 НК РФ в состав прочих расходов включаются расходы на командировки.

Служебной командировкой признается поездка ра­ботника по распоряжению руководителя объединения, предприятия, учреждения, организации (п. 1 Инструкции Минфина СССР, Госкомтруда СССР и ВЦСПС от 7 апреля 1988 г. № 62 «О служеб­ных командировках пределах СССР»).

Поэтому в командировку могут на­правляться только работники, состоя­щие с данной орга­низацией в трудовых отношениях, регули­руемых ТК РФ, по­скольку только они подчиняются распоряжениям руководителя и правилам внутреннего распо­рядка организации. Отличительной особенностью тру­довых отношений является выполнение работником обязанностей по определенной специальности, квали­фикации или должности.

Работники, не состоящие с организацией в трудовых отношениях, направляться в командировку не должны, поскольку взаимоотношения с этими работниками регу­лируются не ТК РФ, а Гражданским кодексом. В данном случае условиями договора на работника возлагается обязанность выполнить определенную работу (либо ока­зать услуги) в установленный срок и надлежащего качест­ва и сдать ее заказчику.

Пример 4

ООО «Интерсервис», находящееся в Москве, заклю­чило договор подряда с гр. Ивановым А. М., прожи­вающим в г. Москве, на выполнение ремонтных ра­бот складского помещения, находящегося в г. Мо­жайске Московской области.

В этом случае расходы по проезду от Москвы до Мо­жайска гр. Иванов А. М. должен осуществлять за собст­венный счет.

Расходы по проезду могут быть включены в общую сто­имость ремонтных работ. В этом случае они будут оплаче­ны организацией.

В соответствии с Постановлением Правительства Рос­сии от 8 февраля 2002 г. № 93 суточные установлены в раз­мере 100 руб. вдень.

Расходы на проезд работника к месту командировки и обратно, а также на наем помещения учитываются для целей налогообложения в фактически израсходованных суммах.

Как отмечается в Письме МНС России от 4 декабря 2003 г. № 03-1-08/3527/13-АТ995, если в билетах на проезд суммы НДС не выделены, то данные расходы в полной сумме относятся к прочим расходам, связанным с произ­водством и (или) реализацией.

Это связано с тем, что вычеты по НДС производятся на основании счетов-фактур, выставленных продавца­ми при приобретении налогоплательщиком товаров (работ, услуг), документов, подтверждающих фактиче­скую уплату сумм налога, либо иных документов (ст. 171 НК РФ).

Если в расчетных документах нет ссылки на предъяв­ленные налогоплательщику суммы НДС, вся сумма, ука­занная в этих документах, включается в состав расхо­дов, учитываемых при исчислении налога на прибыль организаций.

При командировках в местность, откуда работник может ежедневно возвращаться к месту своего посто­янного местожительства, суточные (надбавки взамен су­точных) не выплачиваются. Если командированный ра­ботник по окончании рабочего дня по своему желанию остается в месте командировки, то при представлении документов о найме жилого помещения расходы по найму ему возмещаются в размерах, установленных за­конодательством.

С 1 января 2002 г. расходы на дополнительные услу­ги, оказываемые в гостиницах в России и за рубежом, кроме расходов на обслуживание в барах, ресторанах, на обслуживание в номере, а также за пользование рекреационно-оздоровительными объектами, учитывают­ся для целей налогообложения прибыли (подп. 12 п. 1 ст. 264 НК РФ).

При отсутствии документа по найму жилого помеще­ния (счета из гостиницы) возмещение работнику не про­изводится. Если на возмещение таких расходов имеется разрешение руководителя организации, то их стои­мость относится за счет прибыли, остающейся в распо­ряжении организации после ее налогообложения.

Представление организациями налоговым органам каких-либо других оправдательных документов, под­тверждающих целесообразность произведенных ко­мандировочных расходов (копий заключенных догово­ров на реализацию продукции или на покупку товаров и т. п.), действующим законодательством не предусмот­рено.

• Организации имеют право относить на расходы, связанные с производством и реализацией товаров (ра­бот, услуг), только суммы полевого довольствия, выпла­чиваемые работникам, непосредственно связанным с выполнением геолого-разведочных работ (подп. 12 п. 1 ст. 264 НК РФ).

Выплата этого довольствия работникам, непосредст­венно не связанным с проведением геолого-разведочных и топографо-геодезических работ, производится за счет собственных источников организаций.

• К прочим расходам относятся расходы по оплате консультационных услуг (подп. 15 п. 1 ст. 264 НК РФ).

Имейте в виду!

Не должны приниматься для целей налогообложе­ния расходы по оплате консультационных услуг по ра­боте с ценными бумагами (если эта работа не является предметом деятельности организации).

В то же время услуги экспертов по оценке основных средств и другого имущества при их переоценке могут быть учтены для целей налогообложения. Это объясняет­ся тем, что в соответствии с п. 1 ст. 264 НК РФ для целей налогообложения учитываются только расходы организа­ций, связанные с производством и реализацией товаров (работ, услуг).

К этой же группе расходов следует относить и расхо­ды по участию в семинарах по различным вопросам (на­логообложения, бухгалтерского учета и т. п.), проводи­мых организациями, не имеющими соответствующих лицензий.

Нужно отметить, что проведение организациями, име­ющими лицензию на образовательную деятельность, од­но-, четырехдневных консультационных семинаров по проблемам ведения бухгалтерского учета, налогообло­жения и прочим вопросам неможетбытьотнесенокоб­разовательнойдеятельности, поскольку такие семинары по объему меньше уровня, предусмотренного Постанов­лением Правительства России от 26 июня 1995 г. № 610 «Об утверждении Типового положения об образователь­ном учреждении дополнительного профессионального образования (повышения квалификации) специалистов».

Тем не менее расходы организаций по участию в таких семинарах включаются в состав прочих расходов и умень­шают налогооблагаемую прибыль при выполнении об­щих условий, необходимых для учета расходов.

Так, в соответствии с п. 1 ст. 252 НК РФ расходы по под­готовке и переподготовке кадров должны быть обосно­ванными и документально подтвержденными. При этом под обоснованными понимаются экономически оправ­данные затраты, выраженные в денежной форме. Под до­кументально подтвержденными понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соот­ветствии с законодательством России. Расходами призна­ются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на полу­чение дохода.

Пример 5

ООО «Сатурн» в мае 2005 г. направило на курсы по­вышения квалификации бухгалтера дома отдыха, находящегося на ее балансе. Дом отдыха оказани­ем платных услуг не занимается.

В связи с этим расходы по повышению квалификации указанного бухгалтера при налогообложении прибыли не могут учитываться.

Для учета названных расходов необходимо соблюде­ние также следующих условий (п. 3 ст. 264 НК РФ):

услуги по подготовке и переподготовке кадров ока­зываются российскими образовательными учреждения­ми, получившими государственную аккредитацию (имею­щими соответствующую лицензию), либо иностранными образовательными учреждениями, имеющими соответст­вующий статус;

подготовку (переподготовку) проходят работники налогоплательщика, состоящие в штате;

программа подготовки (переподготовки) способст­вует повышению квалификации и более эффективному использованию подготавливаемого или переподготавли­ваемого специалиста в этой организации в рамках дея­тельности налогоплательщика.

В силу названного подпункта для целей налогообложе­ния не принимаются расходы по содержанию образова­тельных учреждений или по оказанию этим учреждениям бесплатных услуг, а также по оплате обучения своих ра­ботников в высших и средних специальных учебных заве­дениях при получении ими высшего или среднего специ­ального образования.

• В состав прочих включаются расходы на аудитор­ские услуги(подп. 17 п. 1 ст. 264 НК РФ).

Аудиторское заключение должны представлять только организации, подлежащие обязательному аудиту, расхо­ды на оплату аудиторских услуг принимаются для целей налогообложения лишь у этих организаций (подп. «г» п. 2 ст. 13 Закона «О бухгалтерском учете»).

Согласно ст. 7 Федерального закона от 7 августа 2001 г. № 119-ФЗ «Об аудиторской деятельности» обязательный аудит осуществляется, если:

• организация имеет организационно-правовую фор­му открытого акционерного общества;

организация является кредитной, страховой или об­ществом взаимного страхования, товарной или фондо­вой биржей, инвестиционным, государственным внебюд­жетным фондом, источником образования средств кото­рого являются предусмотренные законодательством Рос­сии и обязательные отчисления, производимые физиче­скими и юридическими лицами, фондом, источниками образования средств которого являются добровольные отчисления физических и юридических лиц;

• объем выручки организации от реализации продук­ции (выполнения работ, оказания услуг) за один год пре­вышает 500 тысяч МРОТ или сумма активов баланса на ко­нец отчетного года превышает МРОТ в 200 тысяч раз;

• организация является государственным или муници­пальным унитарным предприятием, основанным на пра­ве хозяйственного ведения, если финансовые показатели его деятельности соответствуют подп. 3 п. 1 ст. 7 данного Закона. Для муниципальных унитарных предприятий за­коном субъекта РФ финансовые показатели могут быть понижены;

• в отношении этих организаций или индивидуальных предпринимателей он предусмотрен федеральным зако­ном.

В ряде публикаций высказывается мнение, что если ор­ганизация не учла рекомендации аудиторов по устране­нию выявленных недостатков и допускает нарушения в ведении бухгалтерского учета, аналогичные ранее выяв­ленным, то затраты по проведению такого аудита не мо­гут быть приняты для целей налогообложения. Такое ут­верждение не основано на налоговом законодательстве.

• Для целей налогообложения учитываются расходы по оплате услуг организаций связи (подп. 25 п. 1 ст. 264 НК РФ).

В Письме МНС России от 22 мая 2000 г. № ВГ-9-02/174 го­ворится о том, что расходы по оплате международных и междугородных телефонных переговоров с использова­нием радиотелефонов и других средств связи могут отно­ситься на себестоимость продукции, если они связаны с производственной деятельностью организации.

В этом случае организации должны подтверждать до­кументально целевой характер таких переговоров. В ка­честве оправдательных документов могут выступать счета телефонных станций с номером телефона абонента.

По мнению отдельных авторов, указанные в счетах но­мера телефонов должны соответствовать номерам теле­фонов, записанным в договорах, контрактах и других официальных документах, заключенных организацией с данным абонентом. Однако это требование не вытекает из налогового законодательства.

В соответствии с п. 6 ст. 108 НК РФ доказательство фактов налоговых правонарушений и виновности лиц, их совер­шивших, возлагается на налоговые органы. Всякие сомне­ния в виновности толкуются в пользу налогоплательщика.

Поэтому для отнесения расходов по оплате телефон­ных переговоров на затраты, учитываемые при налогооб­ложении прибыли, достаточно указания в счете телефон­ной станции номера телефона абонента.

Налоговый орган вправе в оперативном порядке про­верить принадлежность номера телефона абонента. Если номер телефона принадлежит не партнеру организации, с которым она сотрудничает, то можно утверждать о не­целевом характере расходов.

При рассмотрении вопроса о правомерности учета расходов по установке телефонов и подключению теле­фонных номеров нужно иметь в виду следующее.

В соответствии с п. 4.2.3 Инструкции по заполне­нию форм федерально­го государственного ста­тистического наблюде­ния по капитальному строительству, утвер­жденной Постанов­лением Госкомстата России от 3 октяб­ря 1996 г. № 123, к работам капи­тального характе­ра отнесены рабо­ты по сооружению воздушных и кабельных линий связи (включая стоимость кабеля или провода).

Поэтому стоимость установки телефонных номеров, сопровождавшейся проведением указанных работ, не должна учитываться для целей налогообложения, по­скольку в силу п. 5 ст. 270 НК РФ расходы по приобрете­нию или созданию амортизируемого имущества при оп­ределении налогооблагаемой базы не принимаются. Если при установке номеров телефонов подобные работы не выполняются, то стоимость установки учитывается как стоимость услуг сторонних организаций.

• В соответствии с подп. 25 п. 1 ст. 264 НК РФ для це­лей налогообложения учитываются расходы по оплате услуг банков, связанных с производством и реализацией товаров (работ, услуг). Такие расходы относятся к прочим (Письмо МНС России от 13 сентября 2004 г. № 02-5-11/158).

В связи с этим, по мнению министерства, плата за поль­зование кредитной линией относится на расходы, учиты­ваемые при налогообложении прибыли. При этом они должны признаваться в составе текущих расходов равно­мерно в течение срока, предусмотренного сделкой по от­крытию кредитной линии (п. 1 ст. 272 НК РФ).

Если согласно условиям договора за открытие кредит­ной линии по договоренности сторон увеличивается раз

мер платы за пользование заемными средствами или ес­ли плата за открытие кредитной линии установлена в процентах от общей суммы непогашенных кредитов, по­лученных в рамках кредитной линии, то необходимо пользоваться положениями ст. 269 НК РФ.

Пример 6

Коммерческим банком открыта кредитная линия для ООО «Призма» на 2005 г. Плата за ее открытие соста­вляет 120 000 руб. в расчете на год. Налоговая база по налогу на прибыль определяется ежеквартально.

В этом случае указанные расходы учитываются в тече­ние года ежеквартально в размере 30 000 руб.

Пример 7

Используя данные предыдущего примера, предпо­ложим, что договором о кредитной линии преду­смотрено предоставление организации в течение 2005 г. трех кредитов по 300 000 руб. со сроком по­гашения каждого 3 месяца. Первый кредит выдан 31 января 2005 г. со сроком погашения 30 апреля 2005 г., второй 28 февраля со сроком погашения 30 мая, третий 1 июля со сроком погашения 28 сентября. Плата за кредит 15% годовых. Договором преду­смотрено увеличение платы за кредит на стоимость услуги по открытию кредитной линии.

В этом случае оплата услуги за открытие кредитной ли­нии в сумме 120 000 руб. будет учтена при налогообложе­нии в течение I—III кварталов в составе расходов по опла­те процентов за кредит.

• В соответствии с подп. 26 п. 1 ст. 270 НК РФ для целей налогообложения учитываются затраты организаций на оплату проезда к месту работы и обратно транспортом общегопользования, специальными маршрутами, ведом­ственным транспортом, если такие расходы предусмотре­ны трудовыми договорами (контрактами).

В связи с этим расходы, связанные с приобретением проездных билетов для проезда на городском транспорте лицам, чья работа в соответствии с должностными инст­рукциями связана со служебными разъездами по городу, учитываются в составе прочих расходов при условии, что эти работники на время выполнения служебных обязан­ностей не обеспечиваются специальным транспортом. Перечень таких работников утверждает руководитель ор­ганизации.

• К прочим расходам, связанным с производством и ре­ализацией, относятся расходыналогоплательщиканарек­ламупроизводимых (приобретенных) и (или) реализуемых товаров (работ, услуг), деятельности налогоплательщика, товарного знака и знака обслуживания, включая участие в выставках и ярмарках (подп. 28 п. 1 ст. 264 НК РФ). Соглас­но п. 4 указанной статьи НК РФ к расходам на рекламу от­носятся расходы на оформление витрин, выставок-про­даж, комнат образцов и демонстрационных залов.

В связи с этим, по мнению Минфина России, отражен­ному в Письме от 8 сентября 2004 г. № 03-03-01-04/1/31, расходы на оформление образцов мебели, бытовой тех­ники, выставленных в салонах-магазинах, относятся к рас­ходам на рекламу и включаются в состав прочих расходов.

В соответствии со ст. 2 Федерального закона от 18 июля 1995 г. № 108-ФЗ «О рекламе»рекламой является распро­страняемая в любой форме, с помощью любых средств информация о физическом или юридическом лице, това­рах, идеях и начинаниях (рекламная информация), кото­рая предназначена для неопределенного круга лиц и при­звана формировать или поддерживать интерес к этим фи­зическому, юридическому лицу, товарам, идеям и начина­ниям и способствовать реализации товаров, идей и начи­наний.

Поэтому, как указывается в Письме Минфина России от 24 августа 2004 г. № 03-03-01-04/1/14, деятельность орга­низаций по безвозмездному распространению в общест­венных местах выпускаемых им периодических изданий должна соответствовать требованиям, предъявляемым к рекламе, в частности ориентации на неопределенный круг лиц и нацеленности на поддержание интереса к ор­ганизации и ее продукции.

В этом случае данные расходы могут относиться к рас­ходам на иные виды рекламы согласно п. 4 ст. 264 НК РФ и признаваться в целях налогообложения прибыли в раз­мере, не превышающем 1% выручки от реализации.

Если затраты не признаны расходами на рекламу, то они не будут являться произведенными для осуществле­ния деятельности, направленной на получение дохода, и, таким образом, не смогут учитываться при налогооб­ложении прибыли.

К ненормируемым рекламным расходам организации относятся расходы на участие в выставках, ярмарках, экс­позициях (п. 4 ст. 264 НК РФ). К ним следует относить и расходы по оплате вступительных взносов, разрешений и т. п. для участия в подобных мероприятиях.

Остальные расходы, связанные с участием в выставках, ярмарках и экспозициях, относящиеся к расходам на рек­ламу в соответствии с Законом РФ «О рекламе», учитыва­ются при налогообложении прибыли в размере, не пре­вышающем 1% выручки от реализации.

Поэтому организации к ненормируемым расходам на рекламу по участию в экспозициях товаров могут отно­сить только экономически обоснованные и документаль­но подтвержденные расходы на оплату услуг организа­ций — устроителей экспозиций выставок. Размещенные в составе экспозиции товары (образцы товаров) должны не­сти информацию о деятельности организации, ее товар­ном знаке и знаке обслуживания.

Компенсация затрат дилеров (организаций розничной торговли, ресторанов, гостиниц) на демонстрацию в тор­говых точках или точках общественного питания приоб­ретенных ими товаров организации оптовой торговли, к расходам на рекламу не относится. Это связано с тем, что информация о данных товарах в привязке с их стоимо­стью к конкретной коммерческой точке призвана форми­ровать интерес и привлекать внимание к качеству реали­зуемых данной коммерческой точкой товаров и к воз­можности приобретения их в конкретном месте.

Для целей налогообложения прибыли указанные рас­ходы учитываются в размере 1% выручки от реализации, определяемой в соответствии со ст. 249 НК РФ, если они соответствуют требованиям п. 1 ст. 252 НК РФ.

Стоимость образцов товаров и затрат на их распро­странение в ходе проводимой в рамках рекламной акции раздачи «пробников» (специальным образом маркиро­ванных и обозначенных товаров) неопределенному кругу лиц на специализированной выставке также относится к расходам на рекламу, учитываемым при налогообложе­нии прибыли в размере 1% выручки от реализации.

К рекламным расходам не относится стоимость безвоз­мездно переданных товаров дилерам для их размеще­ния в местах торговли, так как информация о данных то­варах в привязке с их стоимостью к конкретной торговой точке призвана формировать интерес и привлекать вни­мание к качеству реализуемых данной торговой точкой товаров и к возможности приобретения этих товаров в конкретном месте по конкурентоспособным (наиболее привлекательным) ценам.

Поскольку согласно ст. 2 Закона России «О рекламе» рекламная информация должна быть предназначена для неопределенного круга лиц, затраты организации рознич­ной торговли на приобретение и почтовую рассылку буклетов-мэйлингов с фотографиями предлагаемых товаров, ценами, описанием систем скидок и подарков, содержа­щих бланки заказов и конверты с номером абонентского ящика организации-продавца, находящихся в адресных письмах, направляемых конкретным физическим лицам из заранее определенного круга постоянных покупателей (клиентов), не могут быть классифицированы как расходы на рекламу.

Указанные расходы учитываются как прочие расходы по производству и реализации в отчетном периоде фак­тического заключения договоров розничной купли-про­дажи товаров по этим буклетам.

Если распространение названных буклетов-мэйлингов осуществляется посредством вложения между страницами печатных изданий, то расходы по их приобретению и рас­пространению относятся к прочим расходам на рекламу в размере, не превышающем 1% выручки от реализации.

Не относится к рекламным расходам стоимость образ­цов готовой продукции, безвозмездно переданных ко­мандированными работниками маркетинговой службы организации конкретным, заранее определенным в ко­мандировочном удостоверении и (или) служебном зада­нии для направления в командировку организациям — потенциальным покупателям.

Также не относятся к рекламным расходам затраты на передачу продукции собственного производства в каче­стве сувениров фактическим клиентам-заказчикам (поку­пателям), а также потенциальным заказчикам (покупате­лям) в процессе проведения переговоров, при приеме делегаций.

Эти расходы, способствующие заключению договоров на поставку товаров с конкретной организацией, могут быть учтены как прочие расходы.

Информация о лекарственных средствах, отпускаемых по рецепту врача, допускается только в специализирован­ных печатных изданиях, рассчитанных на медицинских и фармацевтических работников (п. 3 ст. 43 Закона России «О лекарственных средствах»). Согласно п. 1 ст. 44 указан­ного Закона в СМИ допускается реклама лекарственных средств, отпускаемых только без рецепта врача.

Следовательно, реклама препаратов рецептурного от­пуска допускается только в непериодических специализи­рованных (медицинских и фармацевтических) печатных изданиях (например, в различных медицинских и фарма­цевтических справочниках, брошюрах, книгах — сборни­ках монографий, научных статей, докладов и др.), кото­рые не являются СМИ.

Вышеназванные затраты на размещение рекламы в не­периодических специализированных медицинских печатных изданиях учитываются при налогообложении прибы­ли в пределах 1% выручки от реализации.

В соответствии с абз. 4 п. 4 ст. 264 НК РФ к расходам ор­ганизации на рекламу в целях налогообложения прибы­ли относятся фактические расходы на изготовление рек­ламных брошюр и каталогов, содержащих информацию о работах и услугах, выполняемых и оказываемых орга­низацией, и (или) о самой организации. Согласно указан­ному пункту ст. 264 НК РФ к расходам на рекламу отно­сятся расходы на участие в выставках, ярмарках, экспози­циях.

При этом расходы на иные виды рекламы, не указан­ные в абз. 2—4 названного пункта, признаются в размере, не превышающем 1% доходов от реализации. Под ука­занное ограничение подпадают и расходы, связанные с дегустацией рекламируемой продукции при участии в вы­ставках и ярмарках (Письмо МНС России от 27 марта 2003 г. № 02-5-11/90-К035).

Расходы организации на приобретение права арен­ды земельного участка могут учитываться в составе про­чих расходов, связанных с производством и (или) реали­зацией при условии их соответствия критериям ст. 252 НК РФ (подп. 49 п. 1 ст. 264 НК РФ).

Следовательно, в периоде, когда земельный участок не используется в целях получения дохода, расходы по приобретению прав на него не учитываются для целей налогообложения прибыли.

Если право аренды земельного участка приобретается с целью строительства на нем объектов, используемых в дальнейшем для ведения организацией хозяйственной деятельности, то такие расходы носят капитальный хара­ктер и будут увеличивать первоначальную стоимость объекта (в доле, приходящейся на момент окончания строительства исходя из срока действия договора права долгосрочной аренды).

Расходы по оставшейся части стоимости указанного права будут носить текущий характер и могут учитывать­ся в соответствии со ст. 264 НК РФ в течение оставшегося срока действия договора аренды (Письмо МНС России от 15 декабря 2002 г. № ВГ-8-03/894).

Взносы по обязательному социальному страхова­нию от несчастных случаев на производстве и професси­ональных заболеваний относятся к прочим расходам (подп. 45 п. 1 ст. 264 НК РФ).

На основании ст. 1 Федерального закона от 29 декабря 2004 г. № 207-ФЗ «О страховых тарифах на обязательное социальное страхование от несчастных случаев на произ­водстве и профессиональных заболеваний на 2005 год» страховые тарифы устанавливаются для страхователей в процентах к начисленной оплате труда по всем основани­ям (доходу) застрахованных.

Следовательно, базой для начисления страховых взно­сов на обязательное социальное страхование от несчаст­ных случаев на производстве и профессиональных забо­леваний является начисленная по всем основаниям оп­лата труда (доход). Исключение составляют лишь выпла­ты, указанные в Перечне выплат, на которые не начисля­ются страховые взносы в ФСС России, утвержденном По­становлением Правительства России от 7 июля 1999 г. № 765. Данный Перечень применяется с учетом Положе­ний ст. 238 НК РФ.