1. Главная / Статьи 
ул. Черняховского, д. 16 125319 Москва +7 499 152-68-65
Логотип
| статьи | печать | 889

Ухудшения обратной силы не имеют

В письме от 14.09.2011 № 03-02-07/1-326 Минфин России дал туманный ответ на вопрос, как применять правило об обратной силе закона, если он распространяется на правоотношения, возникшие до его вступления в силу. Внесем ясность.

Согласно п. 2 ст. 5 НК РФ акты законодательства о налогах, вводящие новые налоги, повышающие налоговые ставки, устанавливающие или отягчающие ответственность за нарушение законодательства о налогах, предусматривающие новые обязанности или иным образом ухудшающие положение налогоплательщиков, обратной силы не имеют. Но иногда в законе прямо прописано, что его действие распространяется на правоотношения, возникшие до его вступления в силу.

Как быть, если такое уточнение преду­смотрено в законе, который вводит в Налоговый кодекс новые нормы, ухудшающие положение налогоплательщика? Правомерно ли в этом случае считать, что положения ст. 5 НК РФ имеют приоритет перед порядком применения акта законодательства о налогах?

К сожалению, прямых ответов на поставленные вопросы специалисты финансового ведомства не дали. Они процитировали положения ст. 5 НК РФ, а также отметили, что нормативно-правовые акты о налогах и сборах при наличии хотя бы одного из обстоятельств, предусмотренных п. 1 ст. 6 НК РФ, признаются не соответствующими Кодексу, причем в судебном порядке (п. 3 ст. 6 НК РФ). Однако рассматриваемая ситуация не включена в п. 1 ст. 6 НК РФ. Поэтому ссылка на эту норму Кодекса и упоминание о судебном порядке может сбить с толку.

Исходя из структуры комментируемого письма можно предположить, что Минфин России пришел к такому выводу: до тех пор, пока положение о распространении действия документа на правоотношения, возникшие до его вступления в силу, не признано судом недействительным, налогоплательщики должны руководствоваться им. Но не спешите. Мы считаем, что понимать разъяснения Минфина России следует иначе.

Если прописанный в нормативно-правовом акте о налогах и сборах порядок его вступления в силу не соответствует ст. 5 НК РФ, должны применяться положения именно этой статьи. Причем нормы, ухудшающие положение налогоплательщика, не распространяются на правоотношения, возникшие до вступления в силу данного нормативного акта, даже если в нем прямо сказано об этом.

Этот вывод следует как из п. 2 ст. 5 Налогового кодекса, на который ссылаются финансисты в комментируемом письме, так и из позиции Минфина, изложенной ранее в отношении подобных ситуаций. Например, такая логика рассуждения применялась в отношении восстановления амортизационной премии по объектам, приобретенным до 1 января 2008 г. (письмо Минфина России от 16.03.2009 № 03-03-05/37).

Что касается упоминания о судебном порядке, в ст. 6 НК РФ речь идет о признании не соответствующим Налоговому кодексу нормативно-правового акта в целом, а не его отдельного положения. При этом основания для такого признания перечислены в п. 1 ст. 6 НК РФ.