1. Главная / Статьи 
ул. Черняховского, д. 16 125319 Москва +7 499 152-68-65
Логотип
| статьи | печать | 5541

Документы есть, а подписи нет

Отсутствие в документах на отгрузку товара подписи или печати покупателя — ситуация нередкая и достаточно опасная для продавца. Налоговые органы видят в этом грубое нарушение правил учета доходов и расходов и вменяют налогоплательщикам соответствующее правонарушение. Правомерны ли действия проверяющих?

Нет подписи — нет и документа

Не так давно специалисты финансового ведомства дали разъяснения, согласно которым организации грозит ответственность по ст. 120 НК РФ, если у нее нет в наличии правильно оформленных первичных документов на отгрузку товаров.

Под правильным оформлением подразумевалось наличие в документах подписи и печати покупателя (письмо Минфина России от 09.06.2011 № 03-02-07/1-187). Несмотря на то что ответ дан на запрос налогоплательщика, находящегося на упрощенной системе налогообложения, сделанные выводы можно распространить и на организации, применяющие общую систему.

Логика рассуждений финансистов строится на основе норм Федерального закона от 21.11.96 № 129-ФЗ «О бухгалтерском учете (далее — Закон № 129-ФЗ). Согласно п. 1 и п. 2 ст. 9 этого закона бухгалтерский учет ведется на основании первичных документов. Они в свою очередь принимаются к учету, если составлены по форме, содержащейся в альбомах унифицированных форм первичной учетной документации. При этом документы, форма которых не предусмотрена в этих альбомах, должны содержать обязательные реквизиты:

  • наименование документа;
  • дату его составления;
  • наименование организации, от имени которой составлен документ;
  • содержание хозяйственной операции;
  • измерители хозяйственной операции в натуральном и денежном выражении;
  • наименование должностей лиц, ответственных за совершение хозяйственной операции и правильность ее оформления;
  • личные подписи указанных лиц.

Своевременное и качественное оформление первичных документов, их передачу в установленные сроки для отражения в бухучете, а также достоверность содержащихся в них данных обеспечивают лица, составившие и подписавшие документ (п. 4 ст. 9 Закона № 129-ФЗ). Товарная накладная по форме ТОРГ-12 и порядок ее заполнения утверждены постановлением Госкомстата России от 25.12.98 № 132. В этой форме предусмотрено, что накладную должен подписать не только поставщик, но и покупатель товаров.

При отсутствии подписи и печати покупателя в накладной по форме ТОРГ-12 документ не признается оформленным надлежащим образом. Поэтому организацию могут привлечь к ответственности по ст. 120 НК РФ. В ней установлена ответственность за грубое нарушение правил учета доходов и расходов и объектов налогообложения. Напомним, что под грубым нарушением правил учета доходов и расходов и объектов налогообложения для целей данной статьи понимается в том числе отсутствие первичных документов. Таким образом, Минфин России приравнял отсутствие отдельных заполненных реквизитов в документе к отсутствию самого документа.

Спорим с Минфином

На наш взгляд, позиция финансового ведомства неправомерна с точки зрения действующего законодательства.

Обратимся к Указаниям по применению и заполнению форм первичной учетной документации по учету торговых операций, утвержденным тем же постановлением Госкомстата, что и форма ТОРГ-12. В них сказано, что первый экземпляр накладной по форме ТОРГ-12 остается у продавца и является основанием для списания товаров. Второй экземпляр передается покупателю и служит основанием для оприходования купленных товаров.

Если толковать изложенное буквально, то ситуация, когда накладная остается у поставщика, а не возвращается покупателем с подтверждением факта получения товара, возможна только при передаче товара непосредственно представителю покупателя на складе поставщика. Однако зачастую товар доставляется покупателю транспортной компанией. В этом случае вполне возможно, что на экземпляре поставщика будут отсутствовать подписи и печать покупателя.

Отношения между продавцом и грузо­перевозчиком оформляются транспортной накладной. Обратите внимание: с 26 июля 2011 г. введена в действие новая форма накладной (п. 6 Правил перевозок грузов автомобильным транспортом, утвержденных постановлением Правительства РФ от 15.04.2011 № 272, далее — Правила). Транспортная накладная, если стороны не договорились иначе, оформляется в трех экземплярах (оригиналах) соответственно для грузоотправителя, грузополучателя и перевозчика. Этот документ подписывается грузоотправителем и перевозчиком и заверяется печатью перевозчика и печатью грузоотправителя (п. 9 Правил). Таким образом, транспортная накладная может также являться документом, подтверждающим факт отгрузки товара.

Тем не менее мы считаем, что даже при отсутствии перевозочного документа подписей лиц в накладной по форме ТОРГ-12, разрешивших и отпустивших товар, достаточно для признания самого факта отгрузки, а следовательно, выручки в бухгалтерском и налоговом учете и связанных с ней расходов. Подписи должностных лиц покупателя нужны на экземпляре организации-покупателя для оприходования товара. Значит, претензий со стороны контролирующих органов быть не должно.

Как учесть доходы и расходы

Изложенная позиция Минфина России парадоксальна еще и тем, что если факт отсутствия на торговой накладной подписи покупателя приравнять к отсутствию самого документа, то продавец не сможет учесть в бухгалтерском и налоговом учете ни доходы, ни связанные с ними расходы. Так ли это?

Бухгалтерский учет

Что касается отражения выручки в учете, здесь сомнений нет: если согласно договору право собственности на товар переходит к покупателю в момент отгрузки, то соблюдаются все условия для признания дохода. Напомним, что они перечислены в ПБУ 9/99 «Доходы организации» и состоят в следующем:

  • организация имеет право на получение этой выручки, вытекающее из конкретного договора или подтвержденное иным соответствующим образом;
  • сумма выручки может быть определена;
  • имеется уверенность в том, что в результате конкретной операции произойдет увеличение экономических выгод организации;
  • право собственности на продукцию товар перешло от организации к покупателю;
  • расходы, которые произведены или будут произведены в связи с этой операцией, могут быть определены.

Критерии для признания расходов установлены в п. 16 ПБУ 10/99 «Расходы организации» и включают в себя следующие требования:

  • расход производится в соответствии с конкретным договором, требованием законодательных и нормативных актов, обычаями делового оборота;
  • сумма расхода может быть определена;
  • имеется уверенность в том, что в результате конкретной операции произойдет уменьшение экономических выгод организации.

Кроме того, в соответствии с п. 19 ПБУ 10/99 расходы признаются в отчете о прибылях и убытках с учетом связи между произведенными расходами и поступлениями (соответствие доходов и расходов).

Следовательно, на дату отгрузки товаров бухгалтер отражает в учете операцию по их реализации, соответственно и расходы, связанные с получением доходов. Отсутствие на накладной печати и подписи покупателя не отменяет факт отгрузки товара как хозяйственной операции.

Налоговый учет

Аналогично будет признан доход для целей исчисления налога на прибыль (ст. 249 и 271 НК РФ). При этом в соответствии с подп. 3 п. 1 ст. 268 НК РФ при реализации покупных товаров организация вправе уменьшить доходы от таких операций на стоимость приобретения данных товаров.

Вместе с тем возникает вопрос: не исключат ли при налоговой проверке инспекторы стоимость отгруженных товаров на том основании, что они списаны на основании некорректно оформленных документов?

Ситуация представляется несколько нелогичной: размер налогооблагаемой прибыли организации ставится в зависимость от ответственности и порядочности покупателя, от качественной работы почтовиков и прочих лиц. И при этом ни в одном документе законодательно не закреплено, что покупатель должен вернуть поставщику товара подписанный и заверенный печатью экземпляр накладной.

На наш взгляд, компания имеет полное право признать в налоговом учете как доходы, так и расходы, осуществленные на основании товарной накладной, в которой нет подписи и печати покупателя товаров.

Что говорят суды

Если обратиться к судебной практике по данному вопросу, то суды исследуют спорный документ в совокупности с другими фактами финансово-хозяйственной деятельности организации. Так, Девятый арбитражный апелляционный суд не поддержал налоговые органы в части претензий к оформлению товарных накладных (постановление от 03.11.2009 № 09АП-9223/2009-АК). По мнению инспекторов, представленные организацией документы не соответствовали унифицированной форме ТОРГ-12, поскольку содержали незаполненные реквизиты, в том числе «отпуск груза произвел», «груз получил», не были указаны номер и дата доверенности лица, принявшего груз, в графе «груз принял» имелась подпись без расшифровки лица, принявшего груз. Суд отметил, что организация осуществила сделку по реализации товара с целью получения дохода, при этом в принятых к налоговому учету товарных накладных, составленных по форме ТОРГ-12, содержатся все необходимые сведения для подтверждения произведенных расходов: наименование организации-налогоплательщика, дата совершения операции, содержание операции, количественные и стоимостные измерители, подписи ответственных лиц.

Ссылку инспекции на нормы Закона № 129-ФЗ суд признал несостоятельной, поскольку закон регулирует порядок организации именно бухгалтерского, а не налогового учета. Судьи подчеркнули, что ни в одном нормативно-правовом документе налогового законодательства не содержатся требования об обязательном заполнении всех граф унифицированных форм бухгалтерских документов, отдельные же недостатки в оформлении первичных документов не означают, что расходы не произведены.

В постановлении ФАС Московского округа от 28.04.2007 по делу № КА-А41/3090-07 отмечено, что отсутствие в товарных накладных каких-либо реквизитов, если расходы подтверждаются совокупностью других документов, оформленных надлежащим образом, не является грубым нарушением правил учета, предусмотренных ст. 120 НК РФ. Кроме того, как установлено в судебном заседании, отсутствие некоторых реквизитов в накладных не повлекло за собой занижение налоговой базы.

В постановлении ФАС Восточно-Сибирского округа от 17.04.2008 № А19-10386/07-44-Ф02-989/08 по делу № А19-10386/07-44 указано, что недостатки в оформлении накладных при отсутствии доказательств фиктивности операций, произведенных налогоплательщиком, не могут являться основанием для пересчета налогов.

ФАС Северо-Западного округа в постановлении от 18.02.2009 по делу № А13-10133/2007 отметил, что Налоговый кодекс не устанавливает перечня первичных документов, подлежащих составлению налогоплательщиком при оформлении тех или иных хозяйственных операций, не предъявляет каких-либо специальных требований к их заполнению. Глава 25 «Налог на прибыль» НК РФ не содержит императивной нормы, которая бы устанавливала, что не могут быть приняты к учету первичные документы с нарушением порядка их оформления. Выявленные недостатки в заполнении первичных документов не препятствуют установлению факта несения организацией затрат, не отменяют их документального подтверждения.

Анализируя сложившуюся судебную практику в части правильности исчисления налогов. можно утверждать, что отсутствие рассматриваемых нами заполненных реквизитов имеет значение только в совокупности с другими факторами, то есть в случаях, когда судьями будет установлено, что операции не носили реального характера, а были направлены на получение необоснованной налоговой выгоды (например, постановления ФАС Северо-Западного округа от 13.01.2010 по делу № А13-11295/2008, Центрального округа от 12.04.2011 № А36-972/2010).

Как избежать проблем

Можно рассмотреть более современный вариант оформления первички: обмен документами с электронно-цифровой подписью. Согласно ст. 6 Федерального закона от 06.04.2011 № 63-ФЗ «Об электронной подписи» электронная цифровая подпись в электронном документе признается равнозначной собственноручной подписи в документе на бумажном носителе, заверенной печатью. Минфин России не возражает против применения таких документов при условии, что федеральными законами или иными нормативными правовыми актами не устанавливается или не подразумевается требование о составлении документа на бумажном носителе (письмо от 11.01.2011 № 03-03-06/1/3).