Налоговые ставки, применяемые при исчислении налога на прибыль, установлены ст. 284 НК РФ.
Федеральным законом от 12.07.2024 № 176-ФЗ с 1 января 2025 г. налоговые ставки по налогу на прибыль организаций изменены (п. 1 ст. 284 НК РФ). В частности, основная налоговая ставка по налогу составляет 25%. При этом:
-
сумма налога, исчисленная по налоговой ставке в размере 7% (8% в 2025—2030 гг.), зачисляется в федеральный бюджет, если иное не установлено главой 25 НК РФ;
-
сумма налога, исчисленная по налоговой ставке в размере 18% (17% в 2017—2030 гг.), зачисляется в бюджеты субъектов РФ, в бюджет федеральной территории «Сириус».
Новую налоговую ставку по налогу на прибыль 25% необходимо применять к налоговой базе, сформированной начиная с налогового периода 2025 г., исходя из доходов и расходов, признанных в 2025 г. по методу начисления (см. письмо Минфина России от 09.08.2024 № 03‑03‑05/74835).
При выплате доходов от долевого участия (дивидендов) юридическим лицам (в том числе и иностранным) российская организация признается налоговым агентом по налогу на прибыль (п. 3 ст. 275 НК РФ). Сумма дохода, полученного от участия в других организациях, налоговую базу для исчисления налога на прибыль у получателя не формирует. Исчисление и удержание налога на прибыль с дивидендов осуществляются налоговым агентом — источником выплаты дохода в порядке, установленном ст. 275 НК РФ.
Налог удерживается по ставке, установленной подп. 1—2 п. 3 ст. 284 НК РФ для российской организации, сумма налога, подлежащего удержанию из доходов налогоплательщика — получателя дивидендов, исчисляется налоговым агентом отдельно по каждому налогоплательщику применительно к каждой выплате указанных доходов (п. 4 ст. 275 НК РФ) по формуле, приведенной в п. 5 ст. 275 НК РФ.
Доходы, полученные в виде дивидендов российскими организациями от российских и иностранных организаций, облагаются по ставке:
1) 0% при соблюдении определенных условий о размере и стоимости их вклада (доли) в уставном (складочном) капитале распределяющей дивиденды организации;
2) 13%, причем также по доходам в виде дивидендов, полученных по акциям, права на которые удостоверены депозитарными расписками, если иное не предусмотрено подп. 1.3 п. 3 ст. 284 НК РФ.
Нулевую ставку можно применять, если соответствующие условия выполняются на момент принятия решения о выплате дивидендов.
Дивиденды, выплаченные из чистой прибыли за предыдущие периоды, также облагаются по ставке 0% при соблюдении двух условий: о размере доли и сроке владения ею (см. постановление ФАС Центрального округа от 17.12.2013 № Ф10-3871/13).
Если эти требования не соблюдаются, применяется ставка налога на прибыль, установленная подп. 2 п. 3 ст. 284 НК РФ для прочих дивидендов (13%). Однако, по мнению Минфина России и налоговых органов, налог с таких дивидендов следует исчислять по общей ставке, установленной п. 1 ст. 284 НК РФ (с 1 января 2025 г. — 25%) (см. письма Минфина России от 17.08.2012 № 03‑03‑06/2/90, от 10.08.2012 № 03‑03‑06/1/393, от 26.06.2012 № 03‑03‑06/1/321, ФНС России от 16.07.2012 № ЕД-4-3/11628@). По нашему мнению, этот подход не соответствует налоговому законодательству. Ведь согласно п. 5 ст. 275 НК РФ налоговый агент при исчислении налога с дивидендов применяет ставки, установленные именно п. 3 ст. 284 НК РФ, а не п. 1 ст. 284 НК РФ.
Российские организации (налоговые агенты), выплачивающие налогоплательщикам доходы в виде дивидендов, а также в виде процентов по государственным и муниципальным ценным бумагам, определяют сумму налога отдельно по каждому такому налогоплательщику применительно к каждой выплате указанных доходов (п. 5 ст. 286 НК РФ). При этом начисленную сумму налога на прибыль налоговые агенты обязаны удержать непосредственно из доходов получателей при их фактической выплате. Удержанную сумму налоговый агент должен перечислить в бюджет не позднее 28-го числа месяца, следующего за месяцем выплаты (п. 4 ст. 287 НК РФ).
В то же время в письме Минфина России от 07.07.2023 № 03‑03‑06/2/63495 указано следующее.
Согласно п. 5 ст. 275 НК РФ сумма налога, подлежащего удержанию из доходов налогоплательщика — получателя дивидендов, не указанного в п. 6 ст. 275 НК РФ, исчисляется налоговым агентом в соответствии с п. 4 данной статьи по следующей формуле:
Н = К × СН × (Д1 — Д2), где
-
Н — сумма налога, подлежащего удержанию;
-
К — отношение суммы дивидендов, подлежащих распределению в пользу налогоплательщика — получателя дивидендов, к общей сумме дивидендов, подлежащих распределению российской организацией;
-
СН — налоговая ставка, установленная подп. 1—2.1 п. 3 ст. 284 НК РФ;
-
Показатель Д1, используемый в формуле, включает в себя общую сумму дивидендов, подлежащую распределению российской организацией в пользу всех получателей.
- Показатель Д2 определяется на момент распределения дивидендов в пользу всех налогоплательщиков — получателей дивидендов. Согласно положениям ст. 275 НК РФ указанный показатель представляет собой общую сумму дивидендов, полученных российской организацией в текущем отчетном (налоговом) периоде и предыдущих отчетных (налоговых) периодах (за исключением дивидендов, перечисленных в абз. 7 п. 5 ст. 275 НК РФ) к моменту распределения дивидендов в пользу налогоплательщиков — получателей дивидендов, при условии, что указанная сумма дивидендов ранее не учитывалась при определении суммы налога по формуле, предусмотренной п. 5 ст. 275 НК РФ, и (или) при расчете величины зачета налога на прибыль организаций в соответствии с п. 3.1 ст. 214 НК РФ.
При этом под моментом получения дивидендов в контексте положений ст. 275 НК РФ понимается дата принятия решения обществом о распределении (выплате) дивидендов.
Таким образом, сумма налога на прибыль в отношении дивидендной налоговой базы (Д1 — Д2) определяется налоговым агентом на момент распределения дивидендов, то есть на дату принятия обществом решения о распределении (выплате) дивидендов.
Если в данном случае решение о выплате дивидендов за 2024 г. принято в 2025 г., то применяется ставка, применяемая в 2025 г.
Выраженная позиция является нашим экспертным мнением, может отличаться от мнения других специалистов и не препятствует руководствоваться нормами законодательства РФ в понимании, отличающемся от трактовки, изложенной в приведенном ответе.
Организация может обратиться за персональным разъяснением в Минфин России или налоговый орган. Обратиться в налоговый орган за разъяснениями возможно на сайте ФНС России: https://www.nalog.ru/rn77/service/obr_fts/other/ul/.