Приказом Минтруда России от 11.07.2024 № 347н утверждены Правила финансового обеспечения предупредительных мер по сокращению производственного травматизма и профессиональных заболеваний работников и санаторно-курортного лечения работников, занятых на работах с вредными и (или) опасными производственными факторами (далее — Правила).
В соответствии с п. 1 Правил финансовое обеспечение предупредительных мер осуществляется страхователем за счет собственных средств с последующим возмещением произведенных им расходов за счет средств бюджета СФР (в пределах сумм и при выполнении условий, определенных данными Правилами).
В частности, страхователи вправе возместить из СФР санаторно-курортное лечение:
■ работников, занятых на работах с вредными и (или) опасными производственными факторами (подп. «д» п. 2 Правил);
■ работников предпенсионного возраста (подп. «н» п. 2 Правил).
Учитываются ли в целях налогового учета расходы общества на оплату санаторно-курортного лечения указанных работников, которое проводится в рамках предупредительных мер, и по какому основанию (пункт, статья НК РФ)?
Если расходы учитываются в целях налогового учета, то в какой сумме:
■ в сумме фактически понесенных расходов (без ограничений);
■ в сумме фактически понесенных расходов, но не более максимальной суммы возмещения, рассчитанной исходя из стоимости одного койко-дня (подп. «д» п. 11 Правил);
■ в сумме фактически понесенных расходов, но не более 50 000 руб. (п. 24.2 ст. 255 НК РФ)?
В соответствии с п. 1 Правил финансовое обеспечение предупредительных мер осуществляется страхователем за счет собственных средств с последующим возмещением произведенных им расходов за счет средств бюджета СФР (в пределах сумм и при выполнении условий, определенных данными Правилами).
В частности, страхователи вправе возместить из СФР санаторно-курортное лечение:
■ работников, занятых на работах с вредными и (или) опасными производственными факторами (подп. «д» п. 2 Правил);
■ работников предпенсионного возраста (подп. «н» п. 2 Правил).
Учитываются ли в целях налогового учета расходы общества на оплату санаторно-курортного лечения указанных работников, которое проводится в рамках предупредительных мер, и по какому основанию (пункт, статья НК РФ)?
Если расходы учитываются в целях налогового учета, то в какой сумме:
■ в сумме фактически понесенных расходов (без ограничений);
■ в сумме фактически понесенных расходов, но не более максимальной суммы возмещения, рассчитанной исходя из стоимости одного койко-дня (подп. «д» п. 11 Правил);
■ в сумме фактически понесенных расходов, но не более 50 000 руб. (п. 24.2 ст. 255 НК РФ)?
По данному вопросу мы придерживаемся следующей позиции:
Произведенные организацией затраты, связанные с финансируемыми СФР предупредительными мерами (включая оплату путевок на санаторно-курортное лечение), могут быть учтены в составе расходов в обычном порядке, установленном главой 25 НК РФ (по п. 24.2 ст. 255 НК РФ, то есть в соответствии с условиями и ограничениями, установленными этой нормой). Датой признания таких расходов признается дата подписания санаторно-курортной организацией акта приемки-сдачи услуг. При этом на дату поступления денежных средств от СФР на расчетный счет организации в налоговом учете также следует отразить внереализационный доход.Обоснование
Финансовое обеспечение предупредительных мер по сокращению производственного травматизма и профессиональных заболеваний работников и санаторно-курортного лечения работников, занятых на работах с вредными и (или) опасными производственными факторами, осуществляется в соответствии с правилами, утвержденными приказом Минтруда России от 11.07.2024 № 347н (далее — Правила).Перечень возможных направлений расходования средств в целях обеспечения предупредительных мер, финансовое обеспечение которых осуществляется за счет средств СФР, установлен п. 2 Правил, в их числе — санаторно-курортное лечение работников, занятых на работах с вредными и (или) опасными производственными факторами, с учетом уплаты туристического налога согласно Налоговому кодексу Российской Федерации (исключая размещение в номерах высшей категории) (подп. «д» п. 2 Правил), а также санаторно-курортное лечение работников не ранее чем за пять лет до достижения ими возраста, дающего право на назначение страховой пенсии по старости в соответствии с пенсионным законодательством Российской Федерации, с учетом уплаты туристического налога согласно Налоговому кодексу Российской Федерации (исключая размещение в номерах высшей категории) (подп. «н» п. 2 Правил).
Говоря об исчислении налога на прибыль, прежде всего стоит отметить, что для целей налогообложения прибыли доходом признается экономическая выгода в денежной или натуральной форме, учитываемая в случае возможности ее оценки и в той мере, в которой такую выгоду можно оценить, и определяемая в соответствии с главой 25 НК РФ (п. 1 ст. 41 НК РФ).
К доходам в целях главы 25 НК РФ относятся доходы от реализации товаров (работ, услуг) и имущественных прав и внереализационные доходы, определяемые в порядке, установленном соответственно ст. 249, 250 НК РФ (п. 1 ст. 248 НК РФ). Пунктом 8 ст. 250 НК РФ установлено, что к внереализационным доходам относятся доходы в виде безвозмездно полученного имущества (работ, услуг) или имущественных прав, за исключением случаев, указанных в ст. 251 НК РФ. Для целей главы 25 НК РФ имущество (работы,
услуги) или имущественные права считаются полученными безвозмездно, если получение этого имущества (работ, услуг) или имущественных прав не связано с возникновением у получателя обязанности передать имущество (имущественные права) передающему лицу (выполнить для передающего лица работы, оказать передающему лицу услуги) (п. 2 ст. 248 НК РФ).
Доходы, не учитываемые при определении налоговой базы, приведены в ст. 251 НК РФ. Доходы в виде сумм возмещения СФР налогоплательщику (страхователю) затрат на предупредительные меры в данной статье не поименованы.
В этой связи можно сделать вывод, что рассматриваемые суммы финансирования должны учитываться в составе внереализационных доходов, поскольку их перечень является открытым. При этом произведенные организацией затраты, связанные с финансируемыми СФР предупредительными мерами, могут быть учтены в составе расходов в обычном порядке, установленном главой 25 НК РФ (по п. 24.2 ст. 255 НК РФ).
Датой признания таких расходов признается дата подписания санаторно-курортной организацией акта приемки-сдачи услуг. При этом на дату поступления денежных средств от СФР на расчетный счет организации в налоговом учете также следует отразить внереализационный доход.
Пункт 24.2 ст. 255 НК РФ закрепляет возможность включения в состав расходов на оплату труда стоимости услуг по санаторно-курортному лечению на территории РФ. К указанным расходам относятся расходы на оплату работодателем услуг по санаторно-курортному лечению (включая расходы на проживание и питание) на территории РФ, оказываемых, в частности, работникам организации, а также расходы в виде сумм полной или частичной компенсации указанным лицам произведенных ими затрат на оплату услуг по санаторно-курортному лечению (включая расходы на проживание и питание) на территории РФ.
Следует учитывать, что услугами по организации туризма, санаторно-курортного лечения и отдыха на территории РФ признаются перечисленные в приведенном пункте услуги, оказанные по договору о реализации туристского продукта, заключенному работодателем с туроператором или турагентом. Если же услуги оказываются по договорам с непосредственными исполнителями (гостиницами, перевозчиками, санаториями и т.д.), оплата услуг не учитывается в составе расходов на оплату труда (п. 24.2 ст. 255 НК РФ, ст. 1 Федерального закона от 24.11.1996 № 132-ФЗ, письма Минфина России от 24.01.2019 № 03-03-06/1/3880, от 21.02.2019 № 03-03-07/11386, от 22.03.2019 № 03-03-07/19303, от 07.02.2019 № 03-03-07/7294, от 06.08.2018 № 03-04-06/55270, от 13.07.2018 № 03-03-06/1/48835).
Максимальная сумма возмещения, рассчитанная исходя из стоимости одного койко-дня, предусмотренная подп. «д» п. 11 Правил, не имеет значения.