Компания хочет создать представительство в Москве. Оно будет вести переговоры с заказчиками и согласовывать условия контрактов, которые будут заключаться с немецкой организацией напрямую, соответственно, минуя представительство. Контракты на поставку и монтаж оборудования по всей России. Ведет ли такая деятельность к возникновению постоянного представительства с точки зрения положений Налогового кодекса? Какие могут возникнуть последствия для немецкой GmbH?
По мнению автора, такая деятельность не ведет к образованию постоянного представительства на территории РФ в целях главы 25 НК РФ.
В соответствие с п. 4 ст. 83 НК РФ постановка на учет (снятие с учета) в налоговых органах иностранной организации по месту осуществления ею деятельности на территории РФ:
-
через аккредитованные филиал, представительство осуществляется на основании сведений, содержащихся в государственном реестре аккредитованных филиалов, представительств иностранных юридических лиц;
-
через иные обособленные подразделения осуществляется на основании заявления о постановке на учет (снятии с учета) такой организации.
Таким образом, иностранная организация, осуществляющая деятельность на территории РФ, подлежит постановке на учет в налоговой инспекции по месту осуществления такой деятельности через обособленное подразделение в соответствии с нормами Налогового кодекса РФ, а в случае осуществления деятельности через филиал или представительство подлежит аккредитации в соответствии с положениями Федерального закона от 09.07.99 № 160-ФЗ «Об иностранных инвестициях в Российской Федерации» (письмо ФНС России от 30.06.2020 № ВД-4-17/10595@).
Иностранное юридическое лицо, цель создания и (или) деятельность которого имеют коммерческий характер и которое несет имущественную ответственность по принятым им в связи с осуществлением указанной деятельности на территории Российской Федерации обязательствам, имеет право осуществлять деятельность на территории Российской Федерации через филиал, представительство со дня их аккредитации, если иное не установлено федеральными законами. Об этом указано в п. 3 ст. 4 Федерального закона от 09.07.99 № 160-ФЗ.
Следовательно, если деятельность иностранной организации на территории РФ носит коммерческий характер и указанная организация несет имущественную ответственность по обязательствам, принятым ими в связи с осуществлением этой деятельности, то такая организация может осуществлять деятельность на территории РФ через аккредитованные филиал, представительство (письмо Минфина России от 13.09.2019 № 03‑12‑11/70553). По мнению автора, использование отделения иностранной организации исключительно для ведения переговоров и согласовывания условия контрактов (наряду с тем, что договоры будут заключаться напрямую с немецкой компанией (а не главой подразделения)), свидетельствует об отсутствии обязанности по аккредитованию представительства.
Если представительство аккредитовано, то оно автоматически ставится на налоговый учет. В случае если представительство не аккредитовано, то оно может подходить под определение «иное обособленное подразделение», в отношении которого инициирование процедуры постановки на налоговый учет должно осуществляться самой иностранной компанией, путем подачи соответствующего заявления.
При этом вопрос о наличии/отсутствии обязанности по подаче такого заявления решается с учетом того, является ли подразделение «обособленным подразделением» для целей НК РФ. Так, согласно п. 2 ст. 11 НК РФ обособленное подразделение организации — любое территориально обособленное от нее подразделение, по месту нахождения которого оборудованы стационарные рабочие места. Признание обособленного подразделения организации таковым производится независимо от того, отражено или не отражено его создание в учредительных или иных организационно-распорядительных документах организации, и от полномочий, которыми наделяется указанное подразделение. При этом рабочее место считается стационарным, если оно создается на срок более одного месяца.
При осуществлении иностранной организацией деятельности на территории РФ через обособленное подразделение, созданное на срок более одного месяца (вне зависимости от начала такой деятельности в текущем году и ее продолжения в следующем году, а также от значительного или незначительного превышения месячного срока осуществления такой деятельности), такая организация подлежит постановке на налоговый учет в соответствии с п. 4 ст. 83 НК РФ (письмо Минфина России от 20.02.2019 № 03‑08‑05/10955).
При этом отдельного рассмотрения требует вопрос о том, ведет ли деятельность такого обособленного подразделения к возникновению постоянного представительства с точки зрения главы 25 НК РФ. От ответа на этот вопрос будет зависеть наличие/отсутствие обязанности по уплате налога на территории РФ самим представительством (п. 1 ст. 246 НК РФ).
Определение понятия «постоянное представительство иностранной организации» для целей главы 25 НК РФ и критерии, на основании которых деятельность иностранной организации считается приводящей к образованию постоянного представительства, приведены в ст. 306 НК РФ. Но также при решении вопроса о том, приводит ли деятельность на территории РФ иностранной организации к образованию постоянного представительства, следует руководствоваться и положениями соответствующего международного соглашения об избежании двойного налогообложения (ст. 7 НК РФ).
Согласно п. 2 ст. 306 НК РФ под постоянным представительством иностранной организации в РФ для целей настоящей главы понимается филиал, представительство, отделение, бюро, контора, агентство, любое другое обособленное подразделение или иное место деятельности этой организации, через которое организация регулярно осуществляет предпринимательскую деятельность на территории РФ, связанную с:
-
пользованием недрами и (или) использованием других природных ресурсов;
-
проведением предусмотренных контрактами работ по строительству, установке, монтажу, сборке, наладке, обслуживанию и эксплуатации оборудования, в том числе игровых автоматов;
-
продажей товаров с расположенных на территории РФ и принадлежащих этой организации или арендуемых ею складов;
-
осуществлением иных работ, оказанием услуг, ведением иной деятельности, за исключением указанной в п. 4 ст. 306 НК РФ.
К исключениям относится деятельность подготовительного и вспомогательного характера. При этом п. 4 ст. 306 НК РФ содержит примеры такой деятельности, не ограничивая приведенный там перечень. Так, к подготовительной и вспомогательной деятельности, в частности, относятся:
-
содержание постоянного места деятельности исключительно для сбора, обработки и (или) распространения информации, ведения бухгалтерского учета, маркетинга, рекламы или изучения рынка товаров (работ, услуг), реализуемых иностранной организацией, если такая деятельность не является основной (обычной) деятельностью этой организации;
-
содержание постоянного места деятельности исключительно для целей простого подписания контрактов от имени этой организации, если подписание контрактов происходит в соответствии с детальными письменными инструкциями иностранной организации.
Аналогичная норма присутствует и в Соглашении между РФ и Федеративной Республикой Германией от 29.05.96 «Об избежании двойного налогообложения в отношении налогов на доходы и имущество». В пункте 1 ст. 5 Соглашения сказано, что термин «постоянное представительство» означает постоянное место предпринимательской деятельности, через которое деятельность предприятия осуществляется полностью или частично. При этом не рассматривается как осуществляемая через постоянное представительство деятельность по использованию постоянного места предпринимательской деятельности исключительно для целей осуществления для предприятия любых видов деятельности подготовительного или вспомогательного характера (подп. «е» п. 4 ст. 5 Соглашения).
Таким образом, использование отделения иностранной организации только для ведения переговоров с заказчиками и согласовывания условия контрактов (наряду с тем, что договоры будут заключаться напрямую с немецкой компанией (а не главой подразделения)), по нашему мнению, свидетельствует о наличии подготовительной и вспомогательной деятельности, а значит, об отсутствии постоянного представительства.