Покупка недвижимости в рассрочку при применении УСН

Прежде чем переходить к учету затрат на покупку недвижимости, рассмотрим, что представляет собой приобретение товара в рассрочку с точки зрения гражданского законодательства и когда у покупателя возникает право собственности на такой товар.

Гражданско-правовое регулирование

Оплата товара в рассрочку производится в рамках договора купли-продажи товара в кредит. Договор о продаже товара в кредит с условием о рассрочке платежа считается заключенным, если в нем наряду с другими существенными условиями договора купли-продажи указаны цена товара, порядок, сроки и размеры платежей (п. 1 ст. 489 ГК РФ). Эти условия в рассматриваемой ситуации выполнены.

Передача недвижимости продавцом и принятие ее покупателем осуществляются по подписываемому сторонами передаточному акту или иному документу о передаче. С момента его подписания обязательство продавца передать недвижимость покупателю считается исполненным (п. 1 ст. 556 ГК РФ).

Подписание акта не означает, что покупатель автоматически получает право собственности на недвижимость. Оно возникает у него только с момента государственной регистрации перехода права собственности на объект недвижимого имущества по договору продажи (п. 2 ст. 223, п. 1 ст. 551 ГК РФ).

Если иное не установлено договором купли-продажи, с момента передачи товара покупателю и до его оплаты товар, проданный в кредит, признается находящимся в залоге у продавца для обеспечения исполнения покупателем его обязанности по оплате товара (п. 5 ст. 488 ГК РФ). Это правило применяется и к договору о продаже товара в кредит с условием о рассрочке платежа (п. 3 ст. 489 ГК РФ). Таким образом, приобретая недвижимость в рассрочку, покупатель получает имущество, обремененное залогом.

Налоговый учет

Лица, применяющие УСН с объектом «доходы минус расходы», при определении объекта налогообложения уменьшают полученные доходы на расходы по приобретению основных средств (подп. 1 п. 1 ст. 346.16 НК РФ). Расходы на основные средства, которые были куплены в период применения УСН, признаются с момента ввода этих основных средств в эксплуатацию (подп. 1 п. 3 ст. 346.16 НК РФ). В течение налогового периода данные расходы принимаются за отчетные периоды равными долями (п. 3 ст. 346.16 НК РФ).

Для целей УСН в состав основных средств включаются основные средства, которые признаются амортизируемым имуществом в соответствии с главой 25 НК РФ (п. 4 ст. 346.16 НК РФ). Амортизируемым имуществом в целях главы 25 НК РФ признается имущество, которое находится у налогоплательщика на праве собственности и используется им для извлечения дохода. При этом имущество должно иметь срок полезного использования более 12 месяцев и первоначальную стоимость более 100 000 руб. (п. 1 ст. 256 НК РФ).

Как мы уже указали выше, право собственности на приобретенную недвижимость возникает у покупателя с момента государственной регистрации данного права. До 29 сентября 2019 г. в п. 3 ст. 346.16 НК РФ существовало условие, что основные средства, права на которые подлежат государственной регистрации в соответствии с законодательством РФ, учитываются в расходах с момента документально подтвержденного факта подачи документов на регистрацию указанных прав. В связи с этим Минфин России разъяснял, что расходы на приобретение основных средств принимаются с момента ввода их в эксплуатацию и при необходимости с момента документально подтвержденного факта подачи документов на государственную регистрацию прав на основные средства (письмо от 25.09.2019 № 03‑11‑11/73807). Однако Федеральным законом от 29.09.2019 № 325-ФЗ вышеуказанное условие признано утратившим силу с 29 сентября 2019 г. Таким образом, в настоящий момент для признания недвижимости основным средством и учета затрат на ее приобретение компании не нужно дожидаться государственной регистрации перехода права собственности или подачи документов на такую регистрацию. Учитывать затраты на приобретение недвижимости она может с момента ввода ее в эксплуатацию на основании подп. 1 п. 3 ст. 346.16 НК РФ.

Согласно подп. 4 п. 2 ст. 346.17 НК РФ расходы на приобретение основных средств, учитываемые в порядке, предусмотренном п. 3 ст. 346.16 НК РФ, отражаются в последнее число отчетного (налогового) периода в размере уплаченных сумм. В письме от 06.02.2012 № ЕД-4-3/1818 ФНС России разъяснила, что при приобретении основного средства, оплачиваемого в рассрочку, каждый платеж, осуществленный в течение года, учитывается в расходах равными долями в течение оставшихся отчетных периодов этого года после даты его оплаты.

В налоговом периоде 2021 г. компания произведет два платежа: 5 млн руб. в сентябре и 5 млн руб. в декабре. Сентябрьский платеж она будет признавать в расходах равными долями: 30 сентября 2021 г. — в размере 2,5 млн руб. и 31 декабря 2021 г. — 2,5 млн руб. Декабрьский платеж будет учтен в полном размере (5 млн руб.) 31 декабря 2021 г.

Третий платеж, который компания сделает в марте 2022 г., она будет равномерно учитывать в течение отчетных периодов 2022 г.: по 1,25 млн руб. 31 марта, 30 июня, 30 сентября и 31 декабря.

Бухгалтерский учет

В бухгалтерском учете расходы признаются при наличии следующих условий:

• расход производится в соответствии с конкретным договором, требованием законодательных и нормативных актов, обычаями делового оборота;

• сумма расхода может быть определена;

• имеется уверенность в том, что в результате конкретной операции произойдет уменьшение экономических выгод организации (п. 16 ПБУ 10/99 «Расходы организации»).

Расходы признаются в том отчетном периоде, в котором они имели место, независимо от времени фактической выплаты денежных средств и иной формы осуществления (п. 18 ПБУ 10/99).

Таким образом, на дату подписания договора о приобретении недвижимости в рассрочку компания сделает проводку:

— 15 млн руб. — учтены затраты на приобретение недвижимости.

В августе 2021 г. при вводе недвижимости в эксплуатацию будет оформлена проводка:

Дебет 01 Кредит 08-4

— 15 млн руб. — приобретенная недвижимость учтена в составе основных средств.

Поскольку недвижимость, приобретенная в рассрочку, до момента ее полной оплаты находится в залоге у продавца, она дополнительно учитывается за балансом на счете 009 «Обеспечения обязательств и платежей выданные» в сумме 15 млн руб.

С сентября 2021 г. компания будет ежемесячно начислять по недвижимости амортизацию до полного погашения ее стоимости (п. 21 ПБУ 6/01 «Учет основных средств»). Это оформляется проводкой:

Дебет 20 (44) Кредит 02.

Оплата недвижимости отражается проводкой:

Дебет 60 Кредит 51

— 5 млн руб. — погашение задолженности по оплате недвижимости в рассрочку.

У компании будет три таких проводки: в сентябре, декабре 2021 г. и в марте 2022 г.

В марте 2022 г. после уплаты последнего платежа сумма 15 млн руб. списывается с забалансового счета 009.