Опцион на заключение договора аренды в будущем

| консультации | печать
Организация решила обратиться к потенциальным арендаторам с опционным контрактом на право заключения в будущем (через три года и более) договоров аренды помещений. Контрактом предусмотрено, что будущий арендатор выплачивает арендодателю опционную премию. Она представляет собой вознаграждение за право в установленный срок обратиться с требованием о заключении договора аренды. Данная премия не засчитывается как часть арендной платы по будущему договору аренды и не подлежит возврату по какому-либо основанию. Опционные контракты названы в числе производных финансовых инструментов. Реализация производных финансовых инструментов, за исключением их базисного актива, освобождается от обложения НДС. В связи с этим организацию интересует, применимо ли к опционному контракту на заключение в будущем договора аренды понятие «производный финансовый инструмент» и нужно ли облагать НДС опционную премию по такому контракту?

Опцион — не инструмент

Согласно подп. 12 п. 2 ст. 149 НК РФ для целей главы 21 НК РФ под реализацией производного финансового инструмента понимается реализация его базисного актива, а также уплата сумм премий по контракту, вариационной маржи, иные периодические или разовые выплаты, которые не являются в соответствии с условиями производного финансового инструмента оплатой базисного актива. Определение производных финансовых инструментов, а также их базисного актива осуществляется в соответствии с п. 1 ст. 301 НК РФ.

В этой норме сказано, что производным финансовым инструментом признается договор, отвечающий требованиям Федерального закона от 22.04.96 № 39-ФЗ «О рынке ценных бумаг». Перечень видов производных финансовых инструментов (в том числе форвардные, фьючерсные, опционные контракты, своп-контракты) устанавливается Банком России. А под базисным активом производных финансовых инструментов понимается предмет срочной сделки (в том числе иностранная валюта, ценные бумаги и иное имущество и имущественные права, процентные ставки, кредитные ресурсы, индексы цен или процентных ставок, другие производные финансовые инструменты).

В письме от 06.08.2018 № 03-07-11/55293 специалисты Минфина России исходя из вышеприведенных положений налогового законодательства разъяснили следующее. Операции по предоставлению опциона на заключение договора аренды коммерческой недвижимости не могут быть квалифицированы как операции по реализации финансовых инструментов срочных сделок. Соответственно, на них не распространяются положения подп. 12 п. 2 ст. 149 НК РФ, и налогообложение таких операций НДС осуществляется в общеустановленном порядке.

Объект налогообложения по НДС

По опционному контракту арендодатель за плату передает будущему арендатору право на заключение с ним в будущем договора аренды. Поскольку право аренды связано с недвижимым имуществом, оно является имущественным. Передача имущественных прав на основании подп. 1 п. 1 ст. 146 НК РФ признается объектом налогообложения по НДС. Таким образом, объектом налогообложения по опционному контракту на заключение в будущем договора аренды будет передача имущественных прав.

Суды это подтверждают. Так, Верховный суд РФ в Определении от 17.07.2018 № 305-КГ18-9489 отметил, что п. 5 ст. 155 НК РФ прямо указывает на то, что права, связанные с правом заключения договора, являются разновидностью имущественного права. А реализация имущественных прав относится к объекту налогообложения по НДС. В этом деле рассматривалась ситуация, когда компания за плату предоставляла своим контрагентам-поставщикам право заключения с ней договора поставки товаров и не облагала полученные средства НДС.

Аналогичного мнения придерживался и ВАС РФ. В Определении от 05.06.2012 № ВАС-6504/12 он разъяснил, что в силу подп. 1 п. 1 ст. 146 и п. 5 ст. 155 НК РФ объектом налогообложения признаются передача прав, связанных с правом заключения договоров, и арендных прав. В связи с этим реализованное право на заключение договоров аренды земельных участков является объектом обложения НДС.

Определяем налоговую базу

Согласно п. 5 ст. 155 НК РФ при передаче прав, связанных с правом заключения договора, и арендных прав налоговая база по НДС определяется в порядке, предусмотренном ст. 154 НК РФ. То есть как стоимость товаров (работ, услуг), исчисленная исходя из цен, определяемых в порядке, аналогичном предусмотренному ст. 105.3 НК РФ, с учетом акцизов (для подакцизных товаров) и без включения в них НДС. Цены, применяемые в сделках, сторонами которых являются лица, не признаваемые взаимозависимыми, признаются рыночными (ст. 105.3 НК РФ).

По мнению финансового ведомства, при предоставлении опциона на заключение договора аренды коммерческой недвижимости налоговую базу по НДС следует определять как стоимость передаваемых имущественных прав, исчисленную исходя из рыночных цен без включения в них НДС (письмо Минфина России от 06.08.2018 № 03-07-11/55293). Из этого вывода финансистов следует, что, если сторонами опционного контракта на право заключения договора аренды являются невзаимозависимые лица, налоговой базой по НДС будет опционная премия. О том, что стоимость имущественных прав по опционному контракту включается в налоговую базу по НДС, сказано и в письме Минфина России от 21.12.2017 № 03-07-11/85423. В нем речь шла об опционе на заключение договора купли-продажи квартир.