На наш взгляд, компания может учесть в расходах по налогу на прибыль арендную плату по квартире и коммунальные платежи по ней за все время аренды. Но у Минфина России и налоговиков иное мнение на этот счет. Расскажем подробнее.
В перечне прочих расходов, связанных с производством и (или) реализацией, значатся затраты компании на командировки сотрудников, в том числе на наем жилого помещения (подп. 12 п. 1 ст. 264 НК РФ). Как и любые другие затраты, учитываемые при исчислении налога на прибыль, расходы на наем жилого помещения для командированных сотрудников должны быть экономически обоснованы, документально подтверждены и произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода (п. 1 ст. 252 НК РФ).
В рассматриваемой ситуации компания планирует арендовать квартиру, поскольку это обойдется ей дешевле, чем компенсация командированным сотрудникам их затрат на оплату гостиницы. Поэтому расходы на аренду будут для нее экономически обоснованными. В обязанности арендатора входит несение затрат на содержание арендованного имущества, если иное не установлено договором аренды (п. 2 ст. 616 ГК РФ). Следовательно, расходы на оплату коммунальных услуг за арендуемую квартиру тоже будут экономически обоснованными. А значит, и аренду, и коммунальные платежи можно учесть в расходах за весь период действия договора аренды.
Но Минфин России считает, что учесть затраты на аренду квартиры можно только за период, когда она фактически использовалась для проживания командированных работников. При этом, по мнению финансистов, расходы в виде арендной платы за время, когда помещение не использовалось, не могут быть признаны в целях налогообложения прибыли. Об этом сказано в письмах от 15.01.2016 № 03-03-07/803, от 25.03.2010 № 03-03-06/1/178, от 25.01.2006 № 03-03-04/1/58. Специалисты финансового ведомства также указали, что суммы арендной платы включаются в расходы на основании документов, косвенно подтверждающих факт пребывания в квартире командированных работников. Такими документами являются командировочное удостоверение, проездные и другие документы.
В отношении коммунальных платежей финансисты придерживаются такого же подхода — их можно учесть в расходах на основании подп. 12 п. 1 ст. 264 НК РФ, но только за время, когда в квартире жили командированные работники (письмо от 05.12.2011 № 03-03-06/1/802).
Позицию Минфина России разделяют налоговики (письма УФНС России по г. Москве от 24.05.2012 № 16-15/045924@, от 16.04.2010 № 16-15/040653@).
На наш взгляд, с мнением чиновников можно поспорить. Квартира арендуется исключительно для проживания командированных работников. Следовательно, затраты на ее аренду и оплату коммунальных услуг носят производственный характер. Арендатор обязан осуществлять эти расходы постоянно в период действия договора аренды. Поэтому их производственный характер не зависит от времени фактического использования помещения.
Так как расходы по квартире компания несет не только во время командировки, рассматривать их как командировочные, по нашему мнению, нельзя. Это расходы на аренду, для учета которых главой 25 НК РФ предусмотрена специальная норма — подп. 10 п. 1 ст. 264 НК РФ.
Затраты на аренду квартиры должны учитываться так же, как и расходы на аренду офиса, по которому никто не требует включения арендной платы в расходы только пропорционально его фактическому использованию в рабочее время.
Кроме того, перечень прочих расходов не является закрытым, и у компании есть возможность учесть затраты по аренде квартиры для командированных работников на основании подп. 49 п. 1 ст. 264 НК РФ как другие расходы, связанные с производством и реализацией. Это подтверждается выводами, сделанными АС Поволжского округа в постановлении от 03.10.2014 № Ф06-14949/2013. В этом деле налоговики доначислили компании налог на прибыль из-за того, что она включила в состав расходов затраты на аренду квартиры в другом городе за период, когда командированные работники в ней не жили. Но суд указал, что командировки служат целям извлечения дохода. Поэтому расходы на арендную плату за квартиру для проживания в ней командированных работников являются экономически оправданными. При этом расходы по аренде и содержанию жилого помещения (оплата коммунальных услуг) необходимо осуществлять постоянно, а не только в те моменты, когда в квартире кто-то живет. В результате суд пришел к выводу, что расходы на аренду квартиры и оплату коммунальных услуг компания вправе учесть в расходах на основании подп. 49 п. 1 ст. 264 НК РФ.