Да, за такой некорректный учет к ответственности могут привлечь как саму организацию, так и ее ответственных должностных лиц. В частности, директора и (или) главного бухгалтера.
Понятно, что при отсутствиии убытков в отчетности уменьшается вероятность включения организации в список внеплановых выездных налоговых проверок (п. 2, 4, 11 Общедоступных критериев самостоятельной оценки рисков для налогоплательщиков, утвержденных приказом ФНС России от 30.05.2007 № ММ-3-06/333@). Однако нет никакой гарантии, что налоговый инспектор, с которым у вас была неофициальная договоренность, будет постоянно эту договоренность соблюдать.
Требования законодательства
Согласно ст. 10 Федерального закона от 06.12.2011 № 402-ФЗ «О бухгалтерском учете» (далее — Закон о бухучете) данные, содержащиеся в первичных учетных документах, подлежат своевременной регистрации и накоплению в регистрах бухгалтерского учета. Причем не допускаются пропуски или изъятия при регистрации объектов бухгалтерского учета в регистрах бухгалтерского учета, а также регистрация мнимых и притворных объектов бухгалтерского учета в регистрах бухгалтерского учета. Напомним, что под мнимым объектом бухгалтерского учета понимается несуществующий объект, отраженный в бухгалтерском учете лишь для вида (в том числе неосуществленные расходы, несуществующие обязательства, не имевшие места факты хозяйственной жизни), под притворным объектом бухгалтерского учета понимается объект, отраженный в бухгалтерском учете вместо другого объекта с целью прикрыть его (в том числе притворные сделки). Не являются мнимыми объектами бухгалтерского учета резервы, фонды, предусмотренные законодательством Российской Федерации, и расходы на их создание.
В соответствии с ч. 1 ст. 13 Закона о бухучете бухгалтерская (финансовая) отчетность должна давать достоверное представление о финансовом положении экономического субъекта на отчетную дату, финансовом результате его деятельности и движении денежных средств за отчетный период, необходимое пользователям этой отчетности для принятия экономических решений. Бухгалтерская (финансовая) отчетность должна составляться на основе данных, содержащихся в регистрах бухгалтерского учета, а также информации, определенной федеральными и отраслевыми стандартами.
Когда вы относите на счет 97 «Расходы будущих периодов» затраты, подлежащие списанию в текущие расходы на счета 90 «Продажи» и 91 «Прочие доходы и расходы», в бухгалтерском учете и отчетности появляются активы, не имеющие экономического смысла и прикрывающие фактический убыток. Эти активы как раз и являются мнимыми или притворными объектами бухгалтерского учета. Если бы отчетность организации за I квартал 2016 г. подверглась аудиту, то аудиторы не признали бы ее достоверной.
Административная ответственность
С 10 апреля 2016 г. ст. 15.11 и 4.5 КоАП РФ, регулирующие ответственность за нарушения в сфере бухучета и сроки давности привлечения к административной ответственности, действуют в редакции Федерального закона от 30.03.2016 № 77-ФЗ «О внесении изменений в Кодекс Российской Федерации об административных правонарушениях».
Суть принятых поправок Минфин России изложил в информационном сообщении от 07.04.2016 № ИС-учет-1.
Финансисты обратили внимание, что:
— перечень деяний, которые квалифицируются как грубое нарушение требований к бухгалтерскому учету, в том числе к бухгалтерской (финансовой) отчетности, в ст. 15.11 КоАП РФ дополнен, в частности, регистрацией не имевшего места факта хозяйственной жизни либо мнимого или притворного объекта бухгалтерского учета в регистрах бухгалтерского учета;
— административная ответственность должностных лиц за грубое нарушение требований к бухгалтерскому учету, в том числе к бухгалтерской (финансовой) отчетности, повышена. Теперь штраф составляет от 5000 до 10 000 руб. (ранее было от 2000 до 3000 руб.);
— введена ответственность за повторное грубое нарушение требований к бухгалтерскому учету в виде административного штрафа от 10000 до 20000 руб. или дисквалификации должностного лица на срок от одного года до двух лет;
— срок давности привлечения к административной ответственности (ст. 4.5 КоАП РФ) за данное правонарушение увеличен с трех месяцев до двух лет.
В силу примечания 2 к ст. 15.11 КоАП РФ должностные лица освобождаются от административной ответственности в случаях:
— представления уточненной налоговой декларации (расчета) и уплаты на основании такой налоговой декларации (расчета) не уплаченной вследствие искажения данных бухгалтерского учета суммы налога (сбора), а также уплаты соответствующих пеней с соблюдением условий, предусмотренных ст. 81 НК РФ;
— исправления ошибки в установленном порядке (включая представление пересмотренной бухгалтерской (финансовой) отчетности) до утверждения бухгалтерской (финансовой) отчетности в установленном законодательством Российской Федерации порядке (имеется в виду утверждение собранием собственников).
Налоговая ответственность
В случае выездной проверки налоговая инспекция также вправе применить к вашей организации налоговую ответственность по ст. 120 НК РФ за грубое нарушение правил учета доходов и расходов и объектов налогообложения, выразившееся в систематическом (два раза и более в течение календарного года) несвоевременном или неправильном отражении на счетах бухгалтерского учета, в регистрах налогового учета и в отчетности хозяйственных операций. Поскольку, как можно понять из вопроса, занижения налоговой базы по налогу на прибыль в совокупности за налоговый период 2016 г. не будет, то с организации могут взыскать штраф в размере 10 000 руб. (п. 1 ст. 120 НК РФ). Если же убытки будут скрываться в следующем году тоже, сумма штрафа может возрасти до 30 000 руб. (п. 2 ст. 120 НК РФ).
Однако нужно еще учесть следующее. Если бы организация вела налоговый учет объективно, показывая фактические убытки, то эти убытки можно было бы в следующие годы списывать на основании специальных норм ст. 283 НК РФ (единовременно или по частям в течение десяти лет). Но вы намерены в следующие годы затраты, замороженные в виде притворных объектов в этом году, списывать как обычные текущие расходы. Если при проверке инспекция будет поступать формально, то такое списание можно трактовать как занижение налоговой базы текущего периода. В этом случае к организации могут применить ответственность по п. 3 ст. 120 (штраф 20% от неуплаченной суммы налога) или по ст. 122 НК РФ (штраф 20% или 40% от неуплаченной суммы налога).
От налоговой ответственности организация освобождается в случае представления уточненных налоговых деклараций и доплаты налога с пенями до того момента, когда налоговый орган узнал об ошибках (п. 4 ст. 81 НК РФ).
Наши рекомендации
Если подобная ситуация будет повторяться, то можно порекомендовать перейти организации на метод определения себестоимости затрат «стандарт-костинг». При этом методе на счете 20 «Основное проиводство» формируется полная производственная себестоимость, и косвенные расходы относятся на счет 20. Соответственно, до момента реализации продукции косвенные расходы будут включаться в незавершенное производство или в стоимость готовой продукции и не будут формировать балансовый убыток.
Аналогичный порядок можно установить и в налоговом учете, поскольку в целях сближения бухгалтерского и налогового учета налогоплательщик самостоятельно определяет в учетной политике для целей налогообложения:
— перечень прямых расходов, связанных с производством товаров (выполнением работ, оказанием услуг) (п. 1 ст. 318 НК РФ);
— порядок распределения прямых расходов на незавершенное производство и на изготовленную в текущем месяце продукцию (выполненные работы, оказанные услуги) с учетом соответствия осуществленных расходов изготовленной продукции (выполненным работам, оказанным услугам) (п. 1 ст. 319 НК РФ).