И. Алексеева, г. Смоленск
Договор ДМС может быть заключен организацией в пользу своих работников. В этом случае работники, в пользу которых заключен договор, являются застрахованными лицами (ст. 934 ГК РФ, п. 2 ст. 84 Федерального закона от 21.11.2011 № 323-ФЗ). Из положений ст. 934 ГК РФ следует, что застрахованные лица стороной договора ДМС не являются. Договором ДМС может быть предусмотрена их замена в течение срока его действия (п. 2 ст. 955 ГК РФ). Таким образом, при изменении застрахованных лиц договор ДМС продолжает действовать.
Одним из обязательных условий отнесения сумм платежей по договорам ДМС в состав расходов является срок действия договора. Он должен быть не менее одного года (п. 16 ст. 255 НК РФ). В вашем случае договор ДМС этому условию удовлетворяет.
В письме от 29.01.2010 № 03-03-06/2/11 Минфин России указал, что если договор ДМС заключен на срок не менее одного года, то при изменении списка застрахованных лиц вследствие увольнения одних и поступления на работу других работников суммы уплаченных взносов учитываются при налогообложении прибыли. Суды отмечают, что в ст. 255 НК РФ содержится ограничение только по сроку, на который заключается договор ДМС. Ограничений по сроку, на который застрахованы работники, НК РФ не содержит (постановление ФАС Уральского округа от 17.06.2011 № А47-6102/2010). Согласно п. 6 ст. 272 НК РФ, если по условиям договора ДМС уплата взноса производится разовым платежом, то он признается в расходах равномерно в течение срока действия договора. Таким образом, взнос, уплаченный за уволившегося работника, на место которого был принят новый работник, вы продолжаете равномерно включать в расходы, соблюдая при этом норматив 6% от суммы расходов на оплату труда, установленный п. 16 ст. 255 НК РФ.
Из положений п. 16 ст. 255 и п. 6 ст. 272 НК РФ следует, что в расходах учитываются только взносы за лиц, являющихся работниками организации. Поэтому часть взноса, уплаченного за уволившегося работника, место которого остается вакантным, приходящаяся на период его работы в организации, включается в расходы, уменьшающие налоговую базу по налогу на прибыль в порядке, предусмотренном п. 6 ст. 272 НК РФ. Оставшаяся же часть взноса, приходящаяся на период, когда место уволенного работника остается вакантным, в расходах для целей налогообложения не учитывается. Это подтверждается письмом Минфина России от 05.05.2014 № 03-03-06/1/20922, согласно которому взносы в части, приходящейся на уволенных работников, по продолжающему действовать в отношении них договору ДМС, не учитываются для целей налогообложения.