Объектом обложения НДФЛ признается доход налогоплательщика (ст. 209 НК РФ). В свою очередь, при определении налоговой базы по НДФЛ учитываются все доходы налогоплательщика, полученные им как в денежной, так и в натуральной формах или право на распоряжение которыми у него возникло (п. 1 ст. 210 НК РФ).
В силу ст. 226 НК РФ организация при выплате дохода физическому лицу признается налоговым агентом по НДФЛ и, следовательно, обязана исчислить, удержать у налогоплательщика и уплатить в бюджет сумму налога.
Какого-либо специального требования о включении сумм выплаченных авансов в доход налогоплательщика гл. 23 НК РФ не установлено. Вместе с тем, в соответствии с п. 1 ст. 208 НК РФ, для целей исчисления НДФЛ к доходам относится в том числе вознаграждение за выполненную работу, оказанную услугу. Данной нормой в отношении выполненных работ, оказанных услуг применено прошедшее время, что формально свидетельствует о возникновении дохода в виде вознаграждения только после оказания услуги (выполнения работы).
Датой фактического получения дохода признается дата перечисления дохода на счета налогоплательщика, при этом исключение предусмотрено только в отношении заработной платы (пп. 1 п. 1 ст. 223 НК РФ).
Однако вознаграждение по договору гражданско-правового характера не является заработной платой, поскольку последняя выплачивается исключительно за исполнение трудовых обязанностей на основании трудового договора (ст. 135 ТК РФ).
Иного порядка определения даты получения дохода в денежной форме НК РФ не содержит.
Другими словами, Налоговый кодекс РФ в отношении удержания НДФЛ предусматривает применение кассового метода, т.е. удержание налога с вознаграждения физического лица (кроме зарплаты) должно производиться в момент оплаты (перечисления, выдачи) данного вознаграждения.
В ином случае (после выплаты аванса) удержать НДФЛ на дату выполнения работ (услуг) может не представиться возможности в связи с отсутствием источника такого удержания (в частности, при осуществлении полной предоплаты).
Кроме того, в соответствии с п. 4 ст. 226 НК РФ налоговые агенты обязаны удержать начисленную сумму налога непосредственно из доходов налогоплательщика при их фактической выплате, при этом уплата налога в бюджет за счет собственных средств налогового агента не допускается в силу п. 9 ст. 226 НК РФ.
Таким образом, НДФЛ с сумм аванса физическому лицу, работающему по договору гражданско-правового характера, организация как налоговый агент, по нашему мнению, должна удержать в момент его фактического перечисления (выплаты), независимо от исполнения обязательства физического лица по договору подряда или возмездного оказания услуг.