Земля в обмен на квартиры

| консультации | печать
Индивидуальный предприниматель имеет в собственности земельный участок с нежилыми помещениями. Данное имущество использовалось и используется в настоящее время в предпринимательской деятельности. Предприниматель хочет передать земельный участок строителям для строительства жилого дома. Строители, в свою очередь, обязуются рассчитаться за земельный участок квартирами в построенном жилом комплексе. Далее квартиры будут реализованы предпринимателем прочим лицам. Подлежит ли налогообложению (УСН) передача земли от индивидуального предпринимателя строителям? И есть ли другие варианты (например, договор долевого участия в строительстве), чтобы избежать двойного налогообложения — первый раз при передаче земельного участка, а второй — при реализации квартир?

Смена собственника и реализация

Согласно п. 1 ст. 346.15 НК РФ при определении объекта налого­обложения при УСН учитываются доходы от реализации и внереализационные доходы. Доходы от реализации определяются по правилам ст. 249 НК РФ, внереализационные доходы — по правилам ст. 250 НК РФ. Доходом от реализации является выручка (п. 1 ст. 249 НК РФ). Она включает в себя все поступления, связанные с расчетами за реализованные товары (работы, услуги) или имущественные права, выраженные в денежной и (или) натуральной формах (п. 2 ст. 249 НК РФ).

Для целей налогообложения реализацией товаров (работ, услуг) признается передача права собственности на товары, результатов выполненных работ одним лицом для другого лица, оказание услуг одним лицом другому лицу (п. 1 ст. 39 НК РФ).

Из текста вопроса следует, что передача земельного участка строи­телям сопровождается переходом права собственности на него от индивидуального предпринимателя к строителям. Следовательно, исходя из положений ст. 39 НК РФ, индивидуальный предприниматель осуществляет его реализацию. А выручка, полученная от его реализации в виде стоимости квартир, подлежит налогообложению согласно п. 1 ст. 346.15 НК РФ. При этом в расчет дохода должна браться рыночная цена квартир. Таковой будет их цена, указанная в сделке, если налоговики не докажут обратное (п. 3 ст. 105.3 НК РФ).

Объект налогообложения при передаче земельного участка не возникнет лишь в одном случае — если участок будет являться инвестицией в строительство жилого комплекса. Это следует из положений подп. 4 п. 3 ст. 39 НК РФ, согласно которым не признается реализацией передача имущества, носящая инвес­тиционный характер (в частности, вклады в уставный капитал, вклады по договору простого товарищества (договору о совместной деятельности), договору инвестиционного товарищества, паевые взносы в паевые фонды кооперативов).

Рассмотрим, в каких случаях передача земельного участка строителям может рассматриваться как инвестиция.

Квалификация договора инвестирования

Вопросы инвестиционной деятельности регулируются Федеральным законом от 25.02.99 № 39-ФЗ «Об инвестиционной деятельности в Российской Федерации, осуществляемой в форме капитальных вложений» (далее — Закон № 39-ФЗ). Инвестициями признаются денежные средства, ценные бумаги, иное имущество, в том числе имущественные права, иные права, имеющие денежную оценку, вкладываемые в объекты предпринимательской и (или) иной деятельности в целях получения прибыли и (или) достижения иного полезного эффекта (ст. 1 Закона № 39-ФЗ). Таким образом, земельный участок может выступать в качестве инвестиций.

Отметим, что договор инвестирования не является самостоятельным видом договора. На это обратил внимание Пленум ВАС РФ в постановлении от 11.07.2011 № 54 «О некоторых вопросах разрешения споров, возникающих из договоров по поводу недвижимости, которая будет создана или приобретена в будущем». Он указал, что при рассмотрении споров, вытекающих из договоров, связанных с инвестиционной деятельностью в сфере финансирования строительства или реконструкции объектов недвижимости, судам следует устанавливать правовую природу соответствующих договоров и разрешать спор по правилам глав 30 «Купля-продажа», 37 «Подряд», 55 «Простое товарищество» ГК РФ. И если не установлено иное, договоры, связанные с инвестиционной деятельностью в сфере финансирования строительства или реконструкции объектов недвижимости, должны рассматриваться как договоры купли-продажи будущей недвижимой вещи. В случаях, когда из условий договора усматривается, что каждая из сторон вносит вклады (передает земельный участок, вносит денежные средства, выполняет работы, поставляет строительные материалы и т.д.) с целью достижения общей цели, а именно создания объекта недвижимости, соответствующий договор должен быть квалифицирован как договор простого товарищества.

Простое товарищество

Если земельный участок будет передаваться строителям в качестве вклада в совместную деятельность, нужно учитывать, что участники договора простого товарищества могут применять только УСН с объектом налогообложения «доходы минус расходы» (п. 3 ст. 346.14 НК РФ). Если предприниматель применяет УСН с объектом налогообложения «доходы», он при заключении договора совместной деятельности утратит право на применение УСН и должен будет перейти на об­щую систему налогообложения (письмо Минфина России от 06.12.2010 № 03-11-11/311).

Существенными условиями договора простого товарищества являются совместные действия, направленные на достижение общей цели, и соединение участниками товарищества своих вкладов. На это указал Президиум ВАС РФ в постановлении от 11.03.2014 № 16768/13. В нем рассматривалась ситуация, когда между двумя компаниями был заключен договор о совместной деятельности. Вкладом одной из них было право аренды земельного участка под строящимся жилым домом, а вкладом другой — выполнение всех работ по строительству жилого дома. По условиям договора при реализации помещений в жилом доме каждая из сторон действовала самостоятельно. Высшие арбитры пришли к выводу, что условиями договора не предусмотрено осуществление сторонами совместных действий, и его следует квалифицировать как смешанный с элементами договора строительного подряда и договора купли-продажи недвижимой вещи в будущем. При этом Президиум ВАС РФ сослался на разъяснения, данные в п. 6 постановления Пленума ВАС РФ от 11.07.2011 № 54. Согласно им, когда по условиям договора одна сторона, имеющая в собственности или на ином праве земельный участок, предоставляет его для строительства здания или сооружения, а другая сторона обязуется осуществить строительство, к отношениям сторон по договору подлежат применению правила строительного подряда.

Таким образом, чтобы передача земельного участка носила инвес­тиционный характер и рассматривалась как вклад в совместную деятельность, в договоре должны быть прописаны совместные действия сторон.

Договор долевого участия в строительстве

Еще одним вариантом инвестирования средств в строительство является договор долевого участия в строительстве. Но по та­кому договору застройщик вправе привлекать только денежные средства участников долевого строительства (п. 1 ст. 1 Федерального закона от 30.12.2004 № 214-ФЗ «Об участии в долевом строительстве многоквартирных домов и иных объектов недвижимости и о внесении изменений в некоторые законодательные акты Российской Федерации»). Следовательно, индивидуальный предприниматель передать строителям земельный участок по договору долевого участия в строительстве не может.

***

Итак, единственным вариантом, позволяющим избежать налогооб­ложения земельного участка при передаче его строителям, является осуществление совместной деятельности со строителями по строительству жилого комплекса и реализации в нем квартир.