Начнем с вопроса о том, какую — с учетом НДС или без налога,— необходимо брать за основу .
Согласно п. 4 ст. 9 Федерального закона от 28.12.2009 № 381-ФЗ «Об основах государственного регулирования торговой деятельности в Российской Федерации» соглашением сторон договора поставки продовольственных товаров может предусматриваться включение в его цену вознаграждения, выплачиваемого хозяйствующему субъекту, осуществляющему торговую деятельность, в связи с приобретением им у хозяйствующего субъекта, осуществляющего поставки продовольственных товаров, определенного количества продовольственных товаров. Размер указанного вознаграждения подлежит согласованию сторонами этого договора, включению в его цену и не учитывается при определении цены продовольственных товаров. Размер вознаграждения не может превышать 10% от цены приобретенных продовольственных товаров.
В пункте 6.7 утвержденного ФАС России Методического пособия для предпринимателей сказано, что в случае если цена продовольственных товаров по договору поставки включает в себя сумму налога на добавленную стоимость, цена вознаграждения, выплачиваемого хозяйствующим субъектом, осуществляющим торговую деятельность, в связи с приобретением им у поставщика определенного количества товаров по такому договору, должна исчисляться исходя из цены этих товаров, которая включает в себя сумму налога на добавленную стоимость.
Минфин России также считает, что вознаграждение, которое не может превышать 10% от цены приобретения продовольственных товаров, должно исчисляться исходя из рыночной цены продовольственных товаров, указанной в договоре, которая включает соответствующую сумму налога на добавленную стоимость (см. письма от 12.01.2011 № 03-07-11/03 и от 13.10.2010 № 03-07-11/411). Аналогичной позиции придерживается и УФНС России по г. Москве (письмо от 02.07.2012 № 16-15/057945@).
Теперь посмотрим, нужно ли покупателю начислять и уплачивать в бюджет НДС с суммы такого бонуса.
Объектом налогообложения по НДС признаются операции по реализации товаров (работ, услуг) на территории РФ (подп. 1 п. 1 ст. 146 НК РФ). Реализацией признается передача на возмездной или безвозмездной основе права собственности на товары, результаты выполненных работ (оказанных услуг) одним лицом для другого лица (ст. 39 НК РФ). Также установлено, что налоговая база по НДС увеличивается на суммы, связанные с оплатой реализованных товаров (подп. 2 п. 1 ст. 162 НК РФ).
Поскольку в рассматриваемой ситуации бонус предоставляется покупателю исключительно за добросовестное выполнение условий договора поставки, а не в качестве оплаты каких-либо услуг (например, продвижения приобретенного товара на рынке), его сумма объектом налогообложения по НДС не является (отсутствует как непосредственно реализация, так и связь с оплатой товаров).
О том, что сумма премии, выплата которой не связана с возникновением у покупателя обязанности передать продавцу товаров имущество (имущественные права), выполнить работы или оказать услуги в рамках договора поставки, облагаться НДС не должна, говорят и чиновники (письма ФНС России от 30.08.2007 № ШС-6-03/688@ «О направлении копии письма Минфина России от 26.07.2007 № 03-07-15/112», УФНС России по г. Москве от 06.08.2008 № 19-11/73653, от 28.05.2008 № 19-11/051071 и от 18.12.2007 № 19-11/120976).
Кроме того, выплата бонуса покупателю продовольственных товаров за выполнение определенных условий договора поставки не уменьшает для целей исчисления налоговой базы продавцом стоимость отгруженных товаров (п. 2.1 ст. 154 НК РФ, п. 4 ст. 9 Федерального закона от 28.12.2009 № 381-ФЗ).
Это значит, что перечисленный покупателю бонус не приведет к возникновению у индивидуального предпринимателя обязанности по корректировке налоговой базы по НДС за период, в котором была осуществлена отгрузка товаров по договору поставки (письмо Минфина России от 25.07.2013 № 03-07-11/29474).
Именно такой подход к вопросу начисления НДС нашел свое отражение в арбитражной практике. Принимая сторону налогоплательщиков в подобных ситуациях, суды указывают на то, что если премия за соблюдение договорных условий не уменьшает цену товара и рассчитывается в конце периода (месяц, квартал, год) в твердом размере или в процентах от всего объема поставок за период, а не от цены за единицу конкретного товара, ее сумма для целей НДС не учитывается, поскольку не является реализацией (постановления АС Поволжского округа от 22.10.2014 № Ф06-15826/2013 и от 05.06.2014 по делу № А72-4641/2013 (Определением ВС РФ от 08.10.2014 № 306-КГ14-1287 отказано в передаче дела в Судебную коллегию по экономическим спорам ВС РФ для пересмотра)).