Стоимость товаров в налоговом учете может формироваться исходя из всех расходов, связанных с приобретением этих товаров (ст. 320 НК РФ).
Указанная стоимость товаров учитывается при их реализации в соответствии с пп 3 п. 1 ст. 268 НК РФ. Стоимость приобретения товаров, отгруженных, но не реализованных на конец месяца, не включается налогоплательщиком в состав расходов, связанных с производством и реализацией до момента их реализации.
Для целей исчисления налога на прибыль порядок формирования стоимости приобретения товаров (с учетом расходов на транспортировку и экспедирование) в качестве прямых расходов определяется налогоплательщиком в учетной политике для целей налогообложения и применяется в течение не менее двух налоговых периодов (см. Письмо ФНС России от 23.09.2005 N 02-1-08/197@).
Под служебной командировкой следует понимать поездку работника по распоряжению работодателя на определенный срок для выполнения служебного поручения вне места постоянной работы (ст. 166 Трудового кодекса РФ). А служебные поездки работников, постоянная работа которых осуществляется в пути или имеет разъездной характер, служебными командировками не признаются.
Таким образом, компенсация расходов работников, чья работа носит разъездной характер, не может быть учтена в налоговых целях как командировочные расходы на основании командировочного удостоверения.
В расходы налогоплательщика на оплату труда включаются любые начисления работникам в денежной и (или) натуральной формах, стимулирующие начисления и надбавки, компенсационные начисления, связанные с режимом работы или условиями труда, премии и единовременные поощрительные начисления, расходы, связанные с содержанием этих работников, предусмотренные нормами законодательства Российской Федерации, трудовыми договорами (контрактами) и (или) коллективными договорами (ст. 255 НК РФ).
Понятие компенсации применительно к трудовым отношениям, а также случаи предоставления компенсаций, связанных с выполнением работником своих трудовых обязанностей, установлены ТК РФ.
Так, компенсации представляют собой денежные выплаты, установленные в целях возмещения работникам затрат, связанных с исполнением ими трудовых или иных предусмотренных федеральным законом обязанностей (ст. 164 ТК РФ).
К таким затратам относятся, в частности, расходы, связанные со служебными поездками работников, постоянная работа которых осуществляется в пути или имеет разъездной характер.
Работникам, постоянная работа которых осуществляется в пути или имеет разъездной характер, а также работникам, работающим в полевых условиях или участвующим в работах экспедиционного характера, работодатель возмещает следующие расходы, связанные со служебными поездками (ст. 168.1 ТК РФ):
- расходы по проезду;
- расходы по найму жилого помещения;
- дополнительные расходы, связанные с проживанием вне места постоянного жительства (суточные, полевое довольствие);
- иные расходы, произведенные работниками с разрешения или ведома работодателя.
Размеры и порядок возмещения расходов, связанных со служебными поездками работников, указанных в ч. 1 вышеназванной статьи, а также перечень работ, профессий, должностей этих работников устанавливаются коллективным договором, соглашениями, локальными нормативными актами. Размеры и порядок возмещения указанных расходов могут также устанавливаться трудовым договором.
С учетом изложенного расходы работодателя, связанные с компенсацией расходов сотрудников, работа которых носит разъездной характер, могут быть включены в состав расходов на оплату труда в размере и в соответствии с порядком, установленным трудовым договором или коллективным договором, соглашениями, локальными нормативными актами (см. Письмо Минфина России от 25.10.2007 N 03-03-06/1/735).
В то же время, по мнению автора, учетной политикой для целей налогообложения может быть предусмотрен иной порядок учета упомянутых суточных (с учетом п. 38 ст. 270 НК РФ) <*> и расходов по найму жилого помещения для водителей-экспедиторов, осуществляющих самовывозом доставку импортируемых товаров до склада импортера на территории России. В пределах установленных на предприятии размеров (норм) указанные расходы могут отражаться в составе прямых транспортных расходов, учитываемых в покупной стоимости товаров для целей налогообложения прибыли организации - импортера товаров.
--------------------------------
<*> От редакции. По мнению автора ответа, суточные при разъездном характере работ должны приниматься в расходах только в пределах норм, установленных Правительством РФ. Однако в п. 38 ст. 270 НК РФ, на наш взгляд, речь идет только о суточных, выплачиваемых при командировках. Данная норма неразрывно связана с нормой пп. 12 п. 1 ст. 264 НК РФ, согласно которой суточные учитываются в составе прочих расходов на командировки в пределах норм, утверждаемых Правительством РФ. В самом Постановлении Правительства РФ от 08.02.2002 N 93 говорится только о суточных за каждый день нахождения в командировке. В этой связи полагаем, что п. 38 ст. 270 НК РФ не имеет отношения к суточным, выплачиваемым при разъездном характере работ.