Казахстан является членом Таможенного союза (Договор о создании единой таможенной территории и формировании таможенного союза от 06.10.2007). Порядок исчисления НДС при экспорте товаров на его территорию регулируется Соглашением о принципах взимания косвенных налогов при экспорте и импорте товаров, выполнении работ, оказании услуг в Таможенном союзе от 25.01.2008 и Протоколом о порядке взимания косвенных налогов и механизме контроля за их уплатой при экспорте и импорте товаров в Таможенном союзе от 11.12.2009 (далее — Протокол).
В случае экспорта товаров с территории России на территорию Казахстана применяется нулевая ставка НДС при условии документального подтверждения факта экспорта (ст. 2 Соглашения, ст. 1 Протокола). Перечень документов, обосновывающих правомерность применения нулевой ставки налога, определен п. 2 ст. 1 Протокола. Указанные документы представляются в налоговый орган в течение 180 календарных дней с даты отгрузки (передачи) товаров (п. 2 ст. 1 Протокола). Вычет «входного» НДС по товарам, реализуемым на экспорт в Казахстан, осуществляется по российским правилам, установленным для экспортных операций (п. 1 ст. 1 Протокола). Согласно этим правилам принять «входной» НДС к вычету по товарам, которые были отгружены на экспорт, можно только после представления в налоговый орган пакета документов, подтверждающих применение нулевой ставки НДС (ст. 165 НК РФ).
Таким образом, «входной» НДС по товарам, предназначенным на экспорт, принять к вычету в обычном порядке нельзя. Этим и объясняется необходимость ведения раздельного учета «входного» НДС по товарам, реализация которых облагается по ставкам 18 и 0%.
В Налоговом кодексе сказано, что порядок определения НДС, относящегося к товарам (работам, услугам), приобретенным для реализации по ставке 0%, устанавливается принятой налогоплательщиком учетной политикой для целей налогообложения (п. 10 ст. 165 НК РФ). То есть экспортер должен разработать такой порядок самостоятельно и закрепить его в своей учетной политике (письма Минфина России от 12.11.2012 № 03-07-08/316, от 06.07.2012 № 03-07-08/172, от 27.06.2012 № 03-07-08/163). Варианты его могут быть различными.
Так, если компания специально закупила партию товаров для их реализации на экспорт, у нее есть точные данные о «входном» НДС по этим товарам. В этом случае такой НДС просто учитывается на отдельном субсчете счета 19 и к вычету до момента подтверждения нулевой ставки не принимается.
Если же товар специально для экспорта не закупался, НДС, относящийся к экспортным товарам, определяется расчетным путем. Например, его можно рассчитать пропорционально выручке, полученной от экспорта, или количеству товаров, отгруженных на экспорт.
Это подтверждает и Минфин России. В письме от 17.03.2005 № 03-04-08/51 специалисты финансового ведомства разъяснили следующее: «Необходимым требованием к методике раздельного учета затрат является возможность исчисления оплаченной части НДС, приходящейся на товары (работы, услуги), фактически использованные при производстве и (или) реализации экспортируемой продукции. При этом специальных положений по ведению такого раздельного учета нормами главы 21 НК РФ не установлено. Критериями для распределения сумм НДС по приобретенным товарам (работам, услугам), предъявляемым к вычету в порядке, предусмотренном для товаров, реализуемых на внутреннем рынке и на экспорт, могут являться стоимость реализуемых товаров, фактические расходы или иные показатели, выбранные налогоплательщиком с учетом особенностей его деятельности».
Пример
Компания, занимающаяся продажами белил в России, в мае заключила контракт на поставку 1500 кг белил в Казахстан. Их отгрузка на экспорт осуществлена в июне. Общее количество белил, закупленных компанией во II квартале, составляет 10 000 кг. «Входной» НДС по ним — 144 000 руб. В учетной политике компании определено, что НДС, относящийся к экспортным товарам, определяется пропорционально количеству товаров, отгруженных на экспорт, в общем объеме закупленных за квартал товаров.
НДС, относящийся к белилам, реализованным на экспорт, составит:
1500 кг : 10 000 кг х 144 000 руб. = 21 600 руб.
Эту сумму компания отнесет на отдельный субсчет счета 19 и будет учитывать там до момента подтверждения нулевой ставки НДС.