По общему правилу в случае, когда арендатор произвел за счет собственных средств и с согласия арендодателя улучшения арендованного имущества, не отделимые без вреда для имущества, арендатор имеет право после прекращения договора на возмещение стоимости этих улучшений, если иное не предусмотрено договором аренды (п. 2 ст. 623 ГК РФ).
В рассматриваемой ситуации договором аренды определено, что стоимость произведенных арендатором капитальных вложений в арендованное имущество возмещению арендодателем не подлежит. При этом до окончания срока договора аренды неотделимые улучшения учитываются на балансе арендатора.
Реконструкция здания - процесс дорогостоящий. Поэтому организации, решившейся на это, приходится думать, на чем можно сэкономить. Один из вариантов экономии - передача подрядчику своих материалов, приобретенных ранее.
По общему правилу гражданского законодательства выполнение работ по договору подряда осуществляется с участием подрядчика - из его материалов, его силами и средствами, т.е. работы осуществляются иждивением подрядчика. При этом договором подряда может быть предусмотрен и иной порядок (п. 1 ст. 704 ГК РФ).
С учетом этой нормы вашим договором с подрядчиком должно быть предусмотрено, что часть строительных материалов (оконные блоки) передается вами для использования их в реконструкции здания.
Передача материалов подрядной организации для выполнения строительных работ по реконструкции здания осуществляется на основании накладной на отпуск материалов на сторону (форма N М-15, утвержденная Постановлением Госкомстата России от 30.10.1997 N 71а). Первый экземпляр накладной передается складу как основание для отпуска материалов, второй - получателю материалов.
При передаче организацией материалов для реконструкции здания подрядчику право собственности на эти материалы остается у организации. Эта хозяйственная операция отражается в бухгалтерском учете организации записью по субсчетам счета 10 "Материалы", а именно по дебету субсчета 10/7 "Материалы, переданные в переработку на сторону" в корреспонденции с кредитом субсчета 10/8 "Строительные материалы".
При этом стоимость материалов (оконных блоков), предоставляемых заказчиком для реконструкции здания, в стоимость подрядных работ не включается. Стоимость материалов, использованных подрядчиком в процессе выполнения строительных работ, списывается с субсчета 10/7 в дебет счета 08 "Вложения во внеоборотные активы" по мере предъявления подрядчиком отчета о расходе материалов.
По завершении реконструкции здания подрядчик должен представить заказчику (организации) отчет об израсходованных при реконструкции здания материалах (п. 1 ст. 713 ГК РФ), а также оформить Акт о приемке выполненных работ по форме N КС-2 и Справку о стоимости выполненных работ и затрат по форме N КС-3 (утв. Постановлением Госкомстата России от 11.11.1999 N 100).
После подписания сторонами указанных документов организация признает в учете затраты по реконструкции здания.
В бухгалтерском учете организации делаются следующие проводки:
Дебет 08 - Кредит 10/7 "Материалы, переданные в переработку на сторону"
- на стоимость использованных при реконструкции материалов;
Дебет 08 - Кредит 60 "Расчеты с поставщиками и подрядчиками"
- на стоимость работ, выполненных подрядчиком.
НДС по материалам можно принять к вычету, не дожидаясь окончания строительно-монтажных работ (п. 5 ст. 172 НК РФ).
Эти суммы НДС принимаются к вычету в общем порядке - по мере принятия к учету приобретенных материалов (п. 1 ст. 172 НК РФ).
НДС принимается к вычету, поскольку он относится к материалам, использованным для осуществления операций, признаваемых объектами обложения НДС (пп. 1 п. 2 ст. 171 НК РФ).
В данном случае реконструируемое здание используется организацией в деятельности, облагаемой НДС, и, на наш взгляд, организация может принять к вычету НДС на общих основаниях.
Возникает ли объект обложения НДС при передаче материалов?
Объектом обложения НДС признается реализация товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации, а также передача имущественных прав (пп. 1 п. 1 ст. 146 НК РФ).
Реализация - это передача права собственности на товары (работы, услуги) на возмездной и (или) безвозмездной основе (п. 1 ст. 39 НК РФ).
В рассматриваемой ситуации передача материалов подрядчику не может быть признана реализацией, так как право собственности на материалы к подрядчику не переходит (см. выше). Поэтому объект обложения НДС при передаче материалов подрядчику не возникает.
Строительство хозспособом
Операции по выполнению строительно-монтажных работ (СМР) для собственного потребления относятся к числу объектов обложения НДС (пп. 3 п. 1 ст. 146 НК РФ).
Реконструкция здания в данном случае полностью осуществляется силами подрядчика, ваша организация в строительстве объекта не участвует.
Если СМР по объекту недвижимости осуществляются подрядными организациями без выполнения работ собственными силами налогоплательщика, то норма ст. 146 НК РФ не применяется, т.е. НДС на стоимость СМР не начисляется (см. Письма Минфина России от 23.08.2007 N 03-07-10/19 и от 26.03.2007 N 03-07-11/80).