В ситуации, когда организация выплачивала дивиденды за счет чистой прибыли, образовавшейся по итогам отчетных периодов, а по году получила убыток, ее участники должны будут включить промежуточные дивиденды в состав внереализационных доходов для целей исчисления налога на прибыль и пересчитать обязательства по ставке 20%. Такую позицию занимает как Минфин России (письмо от 24.12.2008 № 03-03-06/1/721), так и налоговые органы (письма ФНС России от 19.03.2009 № ШС-22-3/210, УФНС России по г. Москве от 15.07.2009 № 16-12/072669 и от 25.03.2009 № 14-12/0724).
Если вы не намерены это оспаривать, а суды склоняются к тому, что принять решение о выплате дивидендов компания вправе только при наличии прибыли в том отчетном (налоговом) периоде, за который дивиденды начисляются (см., например, постановление ФАС Северо-Западного округа от 03.02.2012 № А66-3355/2011), то остается вернуть деньги, удержанные налоговым агентом. Налоговое агентирование при выплате российской организации доходов, облагаемых по ставке 20%, действующим законодательством не предусмотрено. Поэтому уплатить налог, исчисленный по обычной ставке, компании-участнику придется самостоятельно, без учета сумм, удержанных организацией, выплатившей дивиденды. А вот данная инспекцией рекомендация обратиться за возвратом излишне удержанного налога на прибыль к налоговому агенту представляется нам неправомерной. Налоговому агенту в такой ситуации излишне удержанный налог не вернут, а значит, он тоже не сможет удовлетворить притязания участника. Это подтверждается и судебными решениями, и разъяснениями контролирующих органов.
Так, в письме УФНС России по г. Москве от 20.05.2011 № 16-15/049791 столичные налоговики указали, что у инспекции в такой ситуации нет оснований для возврата денег налоговому агенту в порядке ст. 78 НК РФ, поскольку на него не возложена обязанность по возврату компаниям-участникам налога на прибыль с дивидендов. Возврат или зачет налоговому агенту может быть осуществлен только тогда, когда суммы перечисленного в бюджет налога превышают суммы налога, удержанные при выплате доходов плательщику. На это указал еще Пленум ВАС РФ в п. 24 постановления от 28.02.2001 № 5 «О некоторых вопросах применения части первой Налогового кодекса Российской Федерации». Поэтому компании-участнику придется решать вопрос о возврате излишне удержанного налоговым агентом «дивидендного» налога на прибыль с инспекцией по месту своего учета. Со своей стороны налоговый агент, по мнению контролеров, в таком случае должен представить «уточненку», скорректировав суммы начисленных дивидендов по листу 03 декларации по налогу на прибыль в сторону уменьшения.
Имеется и арбитражная практика по возврату налога на прибыль в подобной ситуации. Так, судьи ФАС Московского округа в постановлении от 11.04.2012 № А40-97560/11-20-408 изучили дело, в котором компания — источник выплаты дивидендов удержала с участника налог на прибыль по ставке 9%. Получатель дивидендов, как выяснилось впоследствии, имел право на применение нулевой ставки по налогу на прибыль. Организация, недополучившая дивиденды, подала в инспекцию по месту своего учета заявление о возврате излишне уплаченной суммы налога на прибыль. К заявлению были приложены документы, подтверждающие факт уплаты в бюджет суммы налога на прибыль, а также документы, подтверждающие дату приобретения и размер доли в уставном капитале общества — источника выплаты дивидендов. Но налоговики отказали в возврате налога. Тогда компания обратилась в суд. Суд первой инстанции поддержал инспекцию, указав, что возврат суммы налога на прибыль с доходов в виде дивидендов в случае его ошибочного удержания и перечисления в бюджет налоговым агентом осуществляется по заявлению налогового агента. Суд апелляционной инстанции согласился с коллегами. Однако ФАС указал на незаконность выводов нижестоящих судов. Арбитры отметили, что согласно разъяснениям, данным в письмах Минфина России от 16.12.2009 № 03-02-07/1-540 и УФНС России по г. Москве от 20.05.2011 № 16-15/049791, излишне удержанная налоговым агентом при выплате дивидендов российской организации и перечисленная в бюджет сумма налога на прибыль должна быть возвращена налогоплательщику инспекцией по месту его учета. Судьи согласились с правомерностью такого подхода, отметив при этом, что возврат плательщику суммы излишне удержанного с дивидендов налога на прибыль не может быть поставлен в зависимость от представления «уточненки» налоговым агентом. Поскольку у организации нет недоимки, по ее заявлению инспекция обязана вернуть налог на прибыль, излишне удержанный налоговым агентом при выплате дивидендов.
Таким образом, за возвратом излишне удержанного налоговым агентом при выплате дивидендов налога на прибыль вам нужно обратиться в инспекцию по месту учета, сославшись при необходимости на упомянутые выше разъяснения чиновников и судебные акты.