1. Главная / Статьи 
ул. Черняховского, д. 16 125319 Москва +7 499 152-68-65
Логотип
| статьи | печать | 923

Налогообложение ВЭД в 2006 году: подводим итоги

Уходящий год запомнится налогоплательщикам прежде всего существенными изменениями в обложении НДС. Для участников внешнеэкономической деятельности эти изменения в целом носят позитивный характер.

Проанализировав динамику развития налогового законодательства в 2006 году, отметим, что вступил в силу целый ряд изменений, «прицельно» затронувших компании, осуществляющие внешнеэкономическую деятельность.

Более того, в течение 2006 года продолжала развиваться правоприменительная практика по НДС и налогу на прибыль. Появились новые мнения налоговых органов и Минфина РФ по отдельным, наиболее сложным вопросам исчисления и уплаты указанных налогов.

Применительно к внешнеэкономической деятельности налог на прибыль можно не упоминать, стоило бы назвать разве что изменение квалификации расходов, связанных с уплатой таможенных пошлин и платежей, но оно распространено на правоотношения, возникшие с 01.01.2005. Правда, многие налогоплательщики только в 2006 году «созрели» для того, чтобы начать использовать на практике свое право включать в стоимость импортных товаров суммы, уплаченные при их оформлении на таможне. Для этого пришлось вносить изменения в учетную политику. Заметим, что пересматривать данный элемент учетной политики для целей налогообложения ст. 320 НК РФ разрешает только один раз в два года.

Что же касается НДС, то тут законодатели гораздо больше «порадовали» экспортеров.

Прежде всего внешнеэкономические сделки в 2006 году были одними из немногих, допускающих неуплату НДС при получении предварительной оплаты в счет предполагаемой отгрузки товаров. Согласно п. 9 ст. 154 НК РФ до момента сбора пакета документов, подтверждающих осуществление поставки товара на экспорт и правомерность применения налоговой ставки 0%, в налоговую базу не включаются суммы оплаты, частичной оплаты, полученные в счет предстоящих поставок экспортных товаров. Это положение распространяется также на оказание услуг, связанных с производством и реализацией товаров, поставляемых на экспорт, которые тоже облагаются НДС по нулевой налоговой ставке (п. 1 ст. 164 НК РФ).

Упомянув ст. 164 НК РФ, нужно заметить, что ее редактирование было наиболее глобальным. Так, в подп. 2 п. 1 ст. 164 НК РФ внесли уточнение, согласно которому ставка 0% с 01.01.2006 подлежит применению при реализации работ (услуг) по организации и сопровождению перевозок, перевозке или транспортировке, организации, сопровождению, погрузке и перегрузке товаров, как вывозимых за пределы территории РФ, так и ввозимых на территорию страны. Для этого необходимо, чтобы товары вывозились в таможенном режиме экспорта или помещались под таможенный режим свободной таможенной зоны, а перечисленные услуги были оказаны российскими организациями или индивидуальными предпринимателями. Подобный же режим налогообложения нужно применять к аналогичным услугам, а также к работам (услугам) по переработке товаров, помещенных под таможенный режим переработки на таможенной территории.

Ставка 0% с начала 2006 года может применяться также для других таможенных режимов. Например, новация касается работ (услуг), непосредственно связанных с перевозкой или транспортировкой товаров, помещенных под таможенный режим международного таможенного транзита.

Для российских перевозчиков экспортируемых товаров на железнодорожном транспорте предусмотрена индивидуальная норма. Они должны облагать по нулевой ставке свои работы (услуги):

—по перевозке или транспортировке товаров, экспортируемых за пределы территории РФ;

—по вывозу с таможенной территории РФ продуктов переработки, созданных на этой территории;

—связанные с такой перевозкой или транспортировкой работы (услуги), в том числе работы (услуги) по организации перевозок, сопровождению, погрузке, перегрузке.

Прежде организация и сопровождение перевозок, вероятно, не считались услугами, в достаточной мере связанными с экспортом, чтобы претендовать на ставку 0%. Во всяком случае налогоплательщики потратили много сил и нервов, чтобы через суд доказать эту связь.

Кроме того, законодатели отказались от использования неопределенного термина «российский перевозчик», предпочтя использование терминов, в отношении смысла которых нет и не предполагается споров (российские организации и индивидуальные предприниматели, за исключением перевозчиков на железнодорожном транспорте, для которых действует особая норма). Правда, эта «особая норма», как легко заметить, теперь касается только экспорта, а возможности ее применения в отношении импортных сделок НК РФ не предусмотрены.

В проблеме подтверждения права применять нулевую ставку в некоторых ситуациях с 01.01.2006 неясностей стало меньше. Так, определился алгоритм действия налогоплательщика в случае получения оплаты не непосредственно от второй стороны по экспортному контракту, а от третьего лица, не участвующего в сделке. Прежняя редакция п. 1 ст. 165 НК РФ формально не допускала для экспортера такой возможности, создавая ему дополнительные (и немалые) трудности в подтверждении своего права применять «экспортную» ставку. Наконец законодатели сжалились и изъяли из текста статьи указание о том, что выручка должна поступить непосредственно от иностранного покупателя. Правда, одновременно добавили требование к экспортеру представлять в комплекте документов еще один — договор поручения по оплате за товар (припасы), который заключен между иностранным контрагентом и плательщиком — третьим лицом. Вероятно, покупателя-иностранца мало обрадует необходимость заключать на это действие отдельный договор, но в подобной ситуации экспортеру теперь уже вряд ли удастся по-иному обосновать перед налоговиками свое право на ставку НДС 0%.

 

Еще одним важным для многих экспортеров изменением является дополнение перечня документов, которые могут подтвердить отгрузку товара на экспорт через морские порты (подп. 4 п. 1 ст. 165 НК РФ). Помимо ранее предусмотренного коносамента теперь разрешается представлять морскую накладную, а также любой иной документ, подтверждающий факт приема экспортируемого товара к перевозке за пределы Российской Федерации (для этого в графе «Порт разгрузки» должно быть указано место, находящееся вне таможенной территории РФ).

В требованиях законодателей к составу пакета документов, подтверждающих право экспортера на применение нулевой ставки, исправлена и еще одна — одновременно смешная и печальная — неточность. Она наглядно продемонстрировала негативные тенденции отечественного законотворчества и стоила экспортерам немалых переживаний.

Дело в том, что при установлении налоговых преференций резидентам особых экономических зон (ОЭЗ) в ст. 165 НК РФ было внесено дополнение, согласно которому для подтверждения нулевой ставки НДС налогоплательщику необходимо представить налоговым органам контракт с резидентом ОЭЗ. Подразумевалось, естественно, что данное требование относится только к тем налогоплательщикам, которые работают с контрагентами, зарегистрированными в ОЭЗ. Но только это уточнение (наверное, именно из-за его абсолютной очевидности) в главу 21 НК РФ внести забыли. В результате заявление налоговиков, что теперь они не возвратят «экспортный» НДС ни одному экспортеру, который не включит в пакет документов такой контракт (фактически — ни одному экспортеру по сделке «внешнего» экспорта), произвело эффект разорвавшейся бомбы. При всей своей нелепости это заявление целиком и полностью исходило из действующей редакции ст. 165 НК РФ. К счастью, все исправили достаточно быстро.

Некоторые уточнения с 01.01.2006 затронули порядок предоставления вычетов по НДС. Например, как это ни странно, но до сих пор глава 21 НК РФ не содержала прямо высказанного положения о том, что при отсутствии каких-либо документов, предусмотренных ст. 165 НК РФ для подтверждения нулевой налоговой ставки, налогоплательщик все-таки имеет право на вычет налога, исчисленного по операциям реализации товаров (работ, услуг) на экспорт. В 2006 году в ст. 171 добавили п. 10, закрепивший право вычесть суммы «входного» НДС по товарам (работам, услугам), приобретенным для совершения экспортной сделки, по которой налогоплательщику не удалось собрать полный пакет подтверждающих документов. Целый год экспортер мог на законном основании получать данный вычет в момент начисления НДС с «неподтвержденного экспорта». (Правда, уже с 01.01.2007 ситуация вновь изменится и экспортер сможет рассчитывать на вычет «входного» НДС по экспортным сделкам не раньше чем в установленном порядке документально подтвердит факт экспорта.)

Заметим, что право самостоятельно определять порядок распределения суммы НДС по приобретенным товарам (работам, услугам) и имущественным правам между продажами на внутреннем рынке и внешнеэкономическими операциями налогоплательщику тоже официально предоставлено только с 01.01.2006.

Согласно обновленной редакции п. 10 ст. 165 НК РФ налогоплательщик-экспортер должен зафиксировать установленный им порядок определения НДС, приходящегося на реализацию по ставке 0%, в своей учетной политике для целей налогообложения. Ранее этот аспект организации налогового учета по НДС только предполагался, но не был прямо определен соответствующими нормами НК РФ. Теперь встает вопрос: какими могут быть последствия несоблюдения этого требования налогоплательщиком, который недостаточно внимательно изучал обновленную редакцию п. 10 ст. 165 НК РФ и не включил в налоговую учетную политику требуемые дополнительные положения? Вряд ли за этим упущением может последовать отказ в предоставлении вычета, но отстаивать свои права при возникновении спора с налоговыми органами, несомненно, будет сложнее.

Наконец, совсем уже небольшое, но ожидаемое уточнение. Ранее действовал порядок пересчета экспортной выручки, полученной в иностранной валюте, в рубли на дату возникновения налоговой базы согласно учетной политике для целей налогообложения. В связи с тем что данный момент перестал быть предметом выбора для налогоплательщиков, в новой редакции п. 3 ст. 153 НК РФ осталась только одна, унифицированная, формулировка: выручка от реализации товаров на экспорт и связанных с данными операциями услуг пересчитывается в рубли по курсу Центрального банка РФ на дату оплаты отгруженных товаров (выполненных работ, оказанных услуг).