1. Главная / Статьи 
ул. Черняховского, д. 16 125319 Москва +7 499 152-68-65
Логотип
| статьи | печать | 4287

Детский сад на балансе организации: некоторые особенности учета

Несмотря на то что в последние годы наметилась и укрепилась тенденция по передаче объектов социальной сферы от коммерческих организаций органам местного самоуправления или органам государственной власти (как федеральным, так и субъектам РФ), содержание субъектами предпринимательской деятельности на своем балансе дошкольных учреждений остается достаточно распространенной практикой.

 

Дошкольные образовательные учреждения (ДОУ) могут быть обособленными хозяйствующими субъектами либо выступать в качестве структурных подразделений коммерческих организаций или бюджетных учреждений. В последнем случае учет операций, связанных с формированием расходов на содержание ДОУ, а также источников их возмещения должен организовываться по правилам, установленным документами системы нормативного регулирования бухгалтерского учета для бюджетных учреждений. Рассмотрение особенностей бюджетного учета выходит за рамки данной статьи.

В том случае когда ДОУ являются обособленными хозяйствующими субъектами, бухгалтерский и налоговый учет в них организуется и ведется в порядке, установленном для сферы услуг. При этом себестоимость услуг ДОУ формируется на счете 20 «Основное производство», а финансовый результат от их реализации — на счете 90 «Продажи».

Законом РФ от 10.07.92 № 3266-1 «Об образовании» (далее — Закон об образовании) на уровне федерального законодательства установлены только общие принципы создания и функционирования ДОУ. Более детальные нормы определены Типовым положением о дошкольном образовательном учреждении, утвержденным Постановлением Правительства РФ от 01.07.95 № 677 (далее — Типовое положение).

 

СПРАВКА

Типовое положение регулирует деятельность государственных, муниципальных дошкольных образовательных учреждений всех видов. Для негосударственных дошкольных образовательных учреждений Типовое положение выполняет функцию примерного.

 

На уровне субъектов Российской Федерации принимаются законодательные и нормативные акты, регулирующие размер родительской платы, порядок определения и выплаты субсидий и учета региональных особенностей бюджетного финансирования, и т.п.

Пунктом 4 ст. 18 Закона об образовании специально оговорено, что отношения между дошкольным образовательным учреждением и родителями (законными представителями) регулируются договором между ними, который не может ограничивать установленные законом права сторон. То есть при заключении договоров между родителями и ДОУ должны соблюдаться только общие правила, установленные гражданским законодательством.

Типовое положение определяет дошкольное образовательное учреждение как тип образовательного учреждения, реализующего общеобразовательные программы дошкольного образования различной направленности. Пунктом 5 Типовых положений ДОУ в соответствии с их направленностью делятся на следующие виды:

·        детский сад;

·        детский сад общеразвивающего вида с приоритетным осуществлением одного или нескольких направлений развития воспитанников (интеллектуального, художественно-эстетического, физического и др.);

·        детский сад компенсирующего вида с приоритетным осуществлением квалифицированной коррекции отклонений в физическом и психическом развитии воспитанников;

·        детский сад присмотра и оздоровления с приоритетным осуществлением санитарно-гигиенических, профилактических и оздоровительных мероприятий и процедур;

·        детский сад комбинированного вида (в состав комбинированного детского сада могут входить общеразвивающие, компенсирующие и оздоровительные группы в разном сочетании);

·        центр развития ребенка — детский сад с осуществлением физического и психического развития, коррекции и оздоровления всех воспитанников.

Очевидно, что в качестве структурных подразделений коммерческих организаций, как правило, могут открываться только первые два вида детских садов из приведенного перечня. ДОУ других видов предполагают оказание более широкого перечня услуг, привлечения высокопрофессионального персонала и приобретение дорогостоящего оборудования. Чаще всего в последнее время подобные ДОУ открываются и действуют как самостоятельные хозяйственные единицы.

В соответствии с п. 15 Типового положения право на ведение образовательной деятельности и на получение льгот, предусмотренных законодательством Российской Федерации, возникает у дошкольного образовательного учреждения с момента выдачи ему лицензии (разрешения).

Согласно п. 45 Типового положения деятельность дошкольного образовательного учреждения финансируется его учредителем в соответствии с договором между ними.

Типовыми положениями установлен следующий перечень источников формирования имущества и финансовых ресурсов ДОУ:

·        собственные средства учредителя (учредителей). Для обособленных учреждений этот источник обычно используется на этапе создания ДОУ. Учредителями ДОУ могут быть не только муниципальные органы, субъекты РФ, органы федерального управления, но и коммерческие организации. Если ДОУ не является филиалом коммерческой организации (но является ее структурным подразделением, относящимся к категории обслуживающих производств и хозяйств), необходимости в обособленном учете собственных средств учредителя не возникает. Имущество, приобретенное для обеспечения деятельности ДОУ, учитывается в составе имущества организации;

·        средства для финансирования текущих расходов в коммерческих организациях чаще всего представляют собой средства чистой прибыли, которые направляются на возмещение убытка от деятельности ДОУ (фактически подобным образом возмещается часть расходов ДОУ, не покрытая поступлениями родительской платы или иных доходов);

·        имущество, закрепленное за дошкольным образовательным учреждением собственником (уполномоченным им органом). На практике в тех случаях, когда ДОУ является структурным подразделением коммерческой организации, закрепление за ним имущества сводится к его передаче под отчет соответствующих должностных лиц ДОУ (директору, заведующему хозяйством и т.п.);

·        средства родителей (законных представителей), добровольные пожертвования и целевые взносы других физических и юридических лиц, в том числе и иностранных. Использование целевых поступлений в деятельности ДОУ в настоящее время широкого распространения не получило. Как правило, необходимые расходы (в части, не покрываемой поступлениями от родительской платы) финансируются по смете доходов и расходов за счет средств чистой прибыли. Об особенностях начисления и использования средств родителей подробно сказано ниже;

·        кредиты банков и других кредиторов. Этот вид источников для обособленных подразделений вряд ли применим — привлечение заемных средств предполагает наличие источников их погашения, в числе которых чаще всего используется прибыль. А прибыль от деятельности каждого структурного подразделения (в отличие от убытка) не формируется;

·        другие источники в соответствии с законодательством Российской Федерации. Такими источниками, в частности, могут быть суммы от реализации неиспользуемого имущества, от оприходования материальных запасов, выявленных как излишествующие в результате инвентаризации либо полученных от разборки объектов основных средств и иного имущества.

 

Расходы на продукты питания и оплату труда

В расходах детских дошкольных учреждений наибольший удельный вес имеют расходы на продукты питания и оплату труда. Аналитический учет расходов и доходов детского дошкольного учреждения должен быть организован по статьям сметы. Для ДОУ не только расходы осуществляются по нескольким видам затрат, но и доходная часть формируется за счет различных источников: сумм родительской платы, сумм целевого финансирования и сумм, поступающих от сотрудников за питание.

Кроме того, может возникнуть вопрос целесообразности или необходимости ведения учета поступивших продуктов питания на счете 41 как товаров. По нашему мнению, в данном случае использование счета 41 неоправданно, так как товаром по определению может являться только имущество, предназначенное для дальнейшей перепродажи (реализации).

В детских дошкольных учреждениях реализации товаров на сторону не происходит. Следовательно, все поступающие из розничной торговли (как правило, используется именно розничная сеть в виду небольших объемов поставок) продукты питания следует учитывать на одном из вновь введенных субсчетов счета 10, откуда их стоимость по мере передачи относить в дебет счета 29.

Формирование себестоимости услуг детских дошкольных учреждений в бухгалтерском учете отражается обычным порядком — посредством списания затрат с кредита счетов учета производственных расходов в дебет счета 29.

Реализацией услуг детских дошкольных учреждений следует считать списание себестоимости указанных услуг (в соответствии со сметой расходов) и их возмещение за счет средств, поступающих от родителей (родительской платы) и сотрудников детского дошкольного учреждения. Убыток от деятельности детских дошкольных учреждений формируется автоматически при списании сальдо со счета 90 на счет 99.

 

ПРИМЕР

Фактическая себестоимость услуг детского дошкольного учреждения составила 100 тыс. руб. Родительская плата — 40 тыс. руб., поступления от сотрудников за питание — 5 тыс. руб.

 

В бухгалтерском учете будут сделаны проводки (налогом на добавленную стоимость услуги по содержанию детей в дошкольных учреждениях не облагаются на основании подп. 4 п. 2 ст. 149 НК РФ):

Дебет 90 субсчет 2 «Себестоимость продаж»   Кредит 29

— 100 тыс. руб. — на сумму себестоимости услуг детского дошкольного учреждения

Дебет 76 субсчет «Родительская плата»   Кредит 90 субсчет 1 «Выручка»

— 40 тыс. руб. — на сумму начисленной родительской платы

Дебет 76 субсчет «Расчеты с сотрудниками»   Кредит 90

— 5 тыс. руб. — на сумму, подлежащую взысканию с сотрудников учреждения

Дебет 51 (50)   Кредит 76

— на сумму поступившей родительской платы

Дебет 70   Кредит 76

— 5 тыс. руб. — на сумму, удержанную с заработной платы сотрудников

Дебет 99   Кредит 90 субсчет 9 «Прибыль/убыток от продаж»

— 55 тыс. руб. (100 – 40 – 5) — на сумму убытка от реализации (деятельности услуг детского дошкольного учреждения).

 

Закон об образовании и Типовое положение вопросы определения размера родительской платы практически не детализируют. В общем случае предполагается, что суммы родительской платы должны полностью покрывать расходы ДОУ на содержание детей.

С 2007 г. действует норма ст. 52.1 Закона об образовании, которой размер родительской платы в отдельных случаях ограничен (20 или 10% затрат на содержание ребенка — в зависимости от количества детей в семье). Однако эти ограничения касаются только государственных и муниципальных образовательных учреждений, реализующих основную общеобразовательную программу дошкольного образования, и в структурных подразделениях коммерческих организаций (как и в ДОУ являющихся обособленным организациями) не действуют.

Таким образом, размер родительской платы в ДОУ должен быть определен с таким расчетом, чтобы возмещать все необходимые расходы по его содержанию.

В соответствии со ст. 52.2 Закона об образовании (также вступившей в силу с 1 января 2007 г.) предусмотрена выплата родителям или их законным представителям компенсация части родительской платы:

·        на первого ребенка в размере 20%;

·        на второго ребенка — в размере 50%;

·        на третьего ребенка и последующих детей — в размере 70%.

Финансирование расходов, связанных с предоставлением компенсации, является расходным обязательством субъектов РФ. Российская Федерация обеспечивает софинансирование указанных расходов путем предоставления бюджетам субъектов РФ субсидий.

Правила предоставления в 2007 г. финансовой помощи из федерального бюджета в виде субсидий бюджетам субъектов РФ на выплату компенсации части родительской платы утверждены Постановлением Правительства РФ от 30.12.2006 № 846.

Суммы компенсаций выплачиваются непосредственно родителям и, следовательно, в учете ДОУ не отражаются.

 

Расходы на питание сотрудников в ДОУ

Весьма распространенной практикой является питание сотрудников в детском саду. Это диктуется не столько стремлением самих сотрудников к экономии, сколько особенностями воспитательного процесса и режима работы воспитателей, нянечек и другого обслуживающего персонала — обычно смена длится 12—14 часов, на протяжении которых отсутствие хотя бы одного сотрудника на период, необходимый для приема пищи, нежелательно. Таким образом, суммы, поступающие от сотрудников в оплату стоимости питания, являются еще одним источником возмещения расходов.

В данном случае может возникнуть проблема с определением размера оплаты питания сотрудниками. Это связано с тем, что указанный размер не может включать расходов, не связанных с оплатой продуктов питания и приготовлением пищи (при расчете родительской платы учитываются все расходы ДОУ).

Наиболее точным методом является отдельное калькулирование себестоимости услуг столовой ДОУ (по меню-раскладкам, составляемым для питания сотрудников). По нашему мнению, можно использовать и более простой подход — определить размер платы сотрудников на уровне рыночных цен на соответствующие виды продукции (готовых блюд). В этом случае необходимость отдельного отражения в учете реализации продукции столовой ДОУ для сотрудников отпадает — расходы списываются общей суммой в дебет счета 90, а выручка от реализации (плата, поступившая от сотрудников) отражается по кредиту счета 90 обособленно.

Разумеется, во избежание проблем с налоговыми органами, цена, по которой продукция столовой ДОУ реализуется работникам учреждения, должна быть подтверждена порядком, установленным ст. 40 НК РФ.

Порядок оплаты и размеры платежей должны быть установлены внутренним распорядительным документом и учтены при формировании сметы доходов и расходов ДОУ.

 

Реализация активов на сторону

Еще одним источником доходов ДОУ может быть реализация неиспользуемых учреждением активов на сторону — например, реализация или передача в другие структурные подразделения организации материалов от ликвидации имущества ДОУ, продажа населению пищевых отходов (для откорма домашних животных) и т.п. В этом случае, по нашему мнению, возможны два варианта списания расходов и учета доходов. В первом случае полученные материалы приходуются в корреспонденции со счетом 91 «Прочие доходы и расходы», а их дальнейшая реализация отражается порядком, установленным для реализации прочего имущества организации. Во втором случае материально-производственные запасы не приходуются, а полученные доходы отражаются непосредственно по кредиту счета 90 (при списании в дебет счета 90 себестоимости услуг ДОУ).

Кроме того, следует напомнить, что для целей налогообложения необходимы организация и ведение раздельного учета убытков, полученных в результате деятельности различных обслуживающих производств и хозяйств, а также реализации услуг работникам организации по ценам ниже рыночных (себестоимости).