1. Главная / Статьи 
ул. Черняховского, д. 16 125319 Москва +7 499 152-68-65
Логотип
| статьи | печать | 948

Убыток от реализации легковых автомобилей

Глава 25 Налогового кодекса РФ устанавливает особый порядок учета убытка при реализации основных средств.

Согласно подп. 1 п. 1 ст. 268 НК РФ при реализации амортизируемого имущества налогоплательщик вправе уменьшить доходы от таких операций на остаточную стоимость амортизируемого имущества, определяемую в соответствии с п. 1 ст. 257 НК РФ.

 

СПРАВКА

В соответствии с п. 1 ст. 257 НК РФ остаточная стоимость основных средств определяется как разница между их первоначальной стоимостью и суммой начисленной за период эксплуатации амортизации.

 

При этом согласно п. 3 ст. 257 НК РФ если остаточная стоимость амортизируемого имущества с учетом расходов, связанных с его реализацией, превышает выручку от реализации, то есть если от реализации объекта основных средств получен убыток, его следует учитывать для целей налогообложения в особом порядке. Этот порядок заключается в следующем: полученный убыток включается в состав прочих расходов налогоплательщика равными долями в течение срока, определяемого как разница между сроком полезного использования этого имущества и фактическим сроком его эксплуатации до момента реализации.

Срок полезного использования основных средств определяется налогоплательщиками самостоятельно на дату ввода в эксплуатацию объекта основных средств (п. 1 ст. 258 НК РФ). Между тем в отношении определенной категории объектов в результате применения к основной норме амортизации специальных коэффициентов установленный налогоплательщиком срок изменяется.

Так, например, п. 9 ст. 259 НК РФ установлено, что по легковым автомобилям и пассажирским микроавтобусам, имеющим первоначальную стоимость соответственно более 600 000 руб. и 800 000 руб. (а до 1 января 2008 г. — свыше 300 000 руб. и 400 000 руб.), основная норма амортизации применяется со специальным коэффициентом 0,5. Это фактически означает увеличение срока полезного использования таких объектов в 2 раза.

 

ПРИМЕР 1

Организацией приобретен легковой автомобиль стоимостью 700 000 руб.

Согласно Классификации основных средств, включаемых в амортизационные группы, утвержденной Постановлением Правительства РФ от 01.01.2002 № 1, срок полезного использования автомобиля определен в 5 лет (или 60 мес.). К подобным объектам в организации применяют линейный метод начисления амортизации.

 

Исходя из п. 4 ст. 259 НК РФ основная норма амортизации автомобиля составляет:

1 : 60 мес. х 100% = 1,6667%.

Норма амортизации, скорректированная на коэффициент 0,5, составляет:

1,6667% х 0,5 = 0,8334%.

Срок полезного использования с учетом скорректированной нормы амортизации составит:

100% : 0,8334% = 120 мес. (или 10 лет).

 

В связи с этим возникает вопрос: какой срок полезного использования в отношении подобных объектов следует принимать во внимание при определении срока списания убытка от их реализации? Ответ на него попытался дать Минфин России в Письме от 02.04.2008 № 03-03-06/2/34.

В Письме обращается внимание на то, что применение коэффициента 0,5 предполагает продление срока полезного использования легковых автомобилей и пассажирских микроавтобусов, установленного Классификацией, в целях налогообложения прибыли в 2 раза. И исходя из этого делается следующий вывод: убыток от реализации легкового автомобиля, имеющего первоначальную стоимость более 600 000 руб. (300 000 руб.), учитывается для целей налогообложения прибыли в составе расходов равномерно в течение срока, исчисляемого как разница между сроком полезного использования, определенным в изложенном выше порядке и скорректированным на коэффициент 0,5, и фактическим сроком эксплуатации автомобиля до даты его реализации.

Обращаем внимание на некорректность формулировки вывода Минфина, буквальное следование которой может привести к ошибкам в налоговом учете. Дело в том, что при корректировке срока полезного использования на коэффициент 0,5 происходит его сокращение в 2 раза (для нашего примера: 60 мес. х 0,5 = 30 мес.).

В данном случае следует говорить о сроке полезного использования, скорректированном с учетом применения коэффициента 0,5 к основной норме амортизации.

 

ПРИМЕР 2

Допустим, что легковой автомобиль (из примера 1) по истечении 10 месяцев был реализован по цене ниже остаточной стоимости (то есть с убытком).

 

Определим период, в течение которого убыток от реализации автомобиля будет учитываться в составе расходов для целей налогообложения прибыли:

100% : 0,8334% – 10 мес. = 110 мес.

 

Наличие прибыли для целей ЕСН значения не имеет

Пунктом 3 ст. 236 НК РФ установлено, что не признаются объектом обложения ЕСН выплаты и вознаграждения, начисленные налогоплательщиками в пользу физических лиц по трудовым и гражданско-правовым договорам, предметом которых является выполнение работ, оказание услуг, а также по авторским договорам (вне зависимости от формы, в которой они производятся), если у налогоплательщиков-организаций такие выплаты не отнесены к расходам, уменьшающим налоговую базу по налогу на прибыль организаций в текущем отчетном (налоговом) периоде.

 

Зачастую эта норма воспринимается следующим образом: если какие-то выплаты осуществлены за счет нераспределенной прибыли организации, то они под налогообложение не подпадают. Такое понимание нормы п. 3 ст. 236 НК РФ порождает вполне естественный вопрос: можно ли выводить из-под налогообложения такого рода выплаты в случае, если нераспределенной прибыли у организации нет?

Ответ на этот вопрос будет положительным. Обратимся еще раз к норме п. 3 ст. 236 НК РФ. В ней всего лишь говорится о принадлежности выплат к расходам, не уменьшающим налоговую базу по налогу на прибыль. Такие расходы поименованы в ст. 270 НК РФ. При этом наличие или отсутствие нераспределенной прибыли значения не имеет.

Аналогичный вывод сделан Минфином России в Письме от 01.04.2008 № 03-03-06-02/33. Согласно Письму «если организация формирует налоговую базу по налогу на прибыль и выплаты в пользу физических лиц отнесены к расходам, не уменьшающим налоговую базу по налогу на прибыль организаций, то есть к расходам, поименованным в ст. 270 Кодекса, то вне зависимости от наличия или отсутствия нераспределенной прибыли, полученной за год, такие выплаты не облагаются единым социальным налогом».

 

Когда стоимость не важна

По налоговому законодательству (п. 1 ст. 256 НК РФ) амортизируемым признается только то имущество, срок полезного использования которого превышает 12 месяцев и первоначальная стоимость которого больше 20 000 руб. (до 1 января 2008 г. — больше 10 000 руб.). Стоимость имущества, не являющегося амортизируемым, то есть не отвечающего этим критериям, включается в состав материальных расходов единовременно по мере ввода его в эксплуатацию (подп. 3 п. 1 ст. 254 НК РФ). Всегда ли выполняется это правило?

 

Порядок определения первоначальной стоимости объекта основных средств зависит от способа его приобретения. Так, в силу п. 1 ст. 257 НК РФ в общем случае первоначальная стоимость имущества определяется как сумма расходов на его приобретение (а в случае, если основное средство получено налогоплательщиком безвозмездно, — как сумма, в которую оценено такое имущество в соответствии с п. 8 ст. 250 НК РФ), сооружение, изготовление, доставку и доведение до состояния, в котором оно пригодно для использования, за исключением налога на добавленную стоимость и акцизов, кроме случаев, предусмотренных НК РФ.

В отношении основных средств, полученных в счет вклада в уставный капитал, стоимость, по которой они принимаются к налоговому учету, определяется по правилам ст. 277 НК РФ.

Согласно данной статье имущество, полученное в виде вклада в уставный капитал, в целях налогообложения прибыли принимается по стоимости (остаточной стоимости) полученного в качестве вклада имущества. При этом стоимость (остаточная стоимость) определяется по данным налогового учета у передающей стороны на дату перехода права собственности.

Вполне возможна ситуация, когда на момент передачи остаточная стоимость основных средств по данным налогового учета передающей стороны ниже установленного п. 1 ст. 256 НК РФ лимита стоимости амортизируемого имущества, а оставшийся срок полезного использования — менее 12 месяцев. Как принимающая сторона должна учитывать такое имущество для целей налогообложения прибыли: в составе амортизируемого имущества или отнести его стоимость на расходы единовременно?

Ситуацию прояснил Минфин России Письмом от 01.04.2008 № 03-03-06/1/241.

Учитывая порядок определения стоимости получаемого имущества, установленный п. 1 ст. 277 НК РФ, а также то, что на основании п. 14 ст. 259 НК РФ получающая сторона вправе определять срок полезного использования такого имущества как установленный предыдущим собственником срок, уменьшенный на количество лет (месяцев) эксплуатации данного имущества предыдущим собственником, в Письме сделан следующий вывод: «при передаче в уставный капитал основных средств, учитываемых в составе амортизируемого имущества в налоговом учете передающей стороны, указанные основные средства принимаются к налоговому учету получающей стороной в качестве амортизируемого имущества, вне зависимости от остаточной стоимости данного имущества и оставшегося срока полезного использования».

Единовременное списание в налоговом учете стоимости основных средств, остаточная стоимость которых менее 20 000 руб. (до 1 января 2008 г. — 10 000 руб.), по мнению Минфина, неправомерно.