НДС: изменения и коррективы в налоговом законодательстве, действующие в 2023–2025 гг.

В 2023 г. в налоговую сферу внесены масштабные изменения и поправки. Налоговая политика направлена на поиск дополнительных налоговых источников бюджетной системы. Был реализован ряд мер для налоговой поддержки отечественного бизнеса, в том числе связанных с изменением законодательства в области НДС и акцизов. Об этих новшествах и пойдет речь в данной статье.

Изменения по НДС в связи с оказанием электронных услуг

Федеральным законом от 31.07.2023 № 389-ФЗ «О внесении изменений в части первую и вторую Налогового кодекса Российской Федерации, отдельные законодательные акты Российской Федерации и о приостановлении действия абзаца второго пункта 1 статьи 78 части первой Налогового кодекса Российской Федерации» (далее — Закон № 389-ФЗ) изменены правила постановки и снятия с учета иностранных поставщиков услуг в электронной форме для целей НДС. Согласно скорректированным правилам, с 1 апреля 2024 г. иностранные организации, оказывающие электронные услуги физическим лицам, не являющимся индивидуальными предпринимателями (B2C электронные услуги), должны вставать на учет для целей НДС в Российской Федерации. При прекращении оказания таких услуг они должны подать заявление о снятии с налогового учета. В результате с 1 апреля 2024 г. требования о постановке на учет для целей НДС больше не будут распространяться на поставщиков электронных услуг в адрес юридических лиц и ИП (B2B электронных услуг) в России.

В то же время закон не содержит специальных положений, касающихся снятия с учета иностранных поставщиков B2B электронных услуг, которые в настоящее время уже состоят на учете для целей НДС в РФ, а также каких-либо переходных положений.

Следует отметить, что изменения касаются иностранных компаний, оказывающих B2B электронные услуги в России, такие как:

• технологические компании и иностранные посредники, участвующие в расчетах в рамках оказания B2B электронных услуг;

• компании, оказывающие внутригрупповые услуги российским дочерним компаниям.

Авторы рекомендуют иностранным поставщикам электронных услуг следующее:

1. Проверить, оказывает ли иностранная компания B2B или B2C электронные услуги в России и вправе ли она сняться с учета для целей НДС, в частности:

• если компания прекратила оказание всех электронных услуг (B2B и B2C) покупателям в России, такая иностранная компания может подать заявление о снятии с учета для целей НДС даже ранее 1 апреля 2024 г.;

• если компания продолжает оказывать B2B электронные услуги, но не оказывает B2C электронные услуги, такая иностранная компания сможет подать заявление о снятии с учета для целей НДС с 1 апреля 2024 г.

2. Начать процесс снятия с учета для целей НДС, как только у компании возникнет соответствующее право, в частности:

• подать в налоговые органы заявление о снятии с учета для целей НДС и «закрывающую» декларацию по НДС;

• погасить задолженность по налогам, пеням и штрафам (при наличии);

• предоставлять ответы на запросы налоговых органов РФ о предоставлении информации или документов в рамках проверки «закрывающей» декларации по НДС (которая может занять до шести месяцев) и процесса снятия с учета (который должен быть завершен в течение 30 рабочих дней, но не ранее окончания налоговой проверки).

Изменения заявительного порядка возмещения НДС

Законом № 389-ФЗ внесен ряд изменений для усовершенствования процедуры возмещения НДС. До конца 2025 г. продлевается возможность применения заявительного порядка возмещения НДС без предоставления банковской гарантии и поручительства в рамках суммы налогов, уплаченных за предыдущий год (такой порядок изначально был предусмотрен для 2022—2023 гг.).

Следует отметить, что с 1 апреля 2024 г. вступят в силу соответствующие изменения. По общему правилу налогоплательщики смогут возмещать НДС в заявительном порядке без банковской гарантии/поручительства только в случае, если на дату подачи соответствующего заявления в отношении указанных налогоплательщиков не возбуждено производство по делу о несостоятельности (банкротстве). Банковская гарантия подлежит направлению в налоговый орган не налогоплательщиком, а банком-гарантом (не позднее дня, следующего за днем выдачи банковской гарантии), и должна быть выдана в электронной форме. В общем случае договор поручительства должен быть заключен до истечения срока на подачу заявления о применении заявительного порядка возмещения НДС. По новым правилам предусмотрена возможность использования нескольких банковских гарантий/поручительств, а также их замены.

Необходимо обратить внимание на то, что законодательством предусмотрена возможность подачи уточненной декларации по НДС в рамках применения заявительного порядка возмещения НДС, подача заявления о применении заявительного порядка возмещения НДС в электронной форме. Также уточнен порядок вручения вынесенных налоговым органом решений в рамках заявительного порядка возмещения НДС. В соответствии с изменениями решение о возмещении НДС в случае подачи уточненной декларации отменяется только в части превышения возмещенной суммы НДС над суммой НДС, заявленной к возмещению в уточненной декларации.

Изменение правил применения ставки НДС 0%

Федеральными законами от 14.11.2023 № 538-ФЗ «О внесении изменений в часть вторую Налогового кодекса Российской Федерации», от 24.06.2023 № 261-ФЗ «О внесении изменений в часть вторую Налогового кодекса Российской Федерации», от 28.04.2023 № 173-ФЗ «О внесении изменений в главу 21 части второй Налогового кодекса Российской Федерации» расширен перечень операций, подлежащих обложению НДС по ставке 0%.

Применение нулевой ставки распространено на следующие операции:

• с 01.01.2024 — на реализацию неисправных (исправных) авиационных двигателей, запасных частей и комплектующих изделий, предназначенных для гражданских воздушных судов и передаваемых в обмен на аналогичные исправные (неисправные) авиационные двигатели, запасные части и комплектующие изделия (Закон № 538-ФЗ);

• с 01.07.2023 — на реализацию работ (услуг) российскими судоремонтными предприятиями (организациями) по ремонту морских судов, судов внутреннего плавания, судов смешанного (река-море) плавания и судов рыбопромыслового флота при условии заключения инвестиционного соглашения о развитии и модернизации собственных производственных мощностей (выполненных до окончания действия инвестиционных соглашений по контрактам, заключенным после заключения указанных инвестиционных соглашений). При этом вычет НДС, относящегося к таким работам (услугам), может быть заявлен до подтверждения нулевой ставки (Закон № 261-ФЗ);

• с 01.01.2025 на реализацию российскими организациями или ИП физлицам товаров, ранее вывезенных в таможенной процедуре экспорта с территории РФ такими российскими организациями или ИП на территорию иностранного государства, отгружаемых со склада (из помещения), находящегося на территории этого иностранного государства (соответственно, местом реализации таких товаров признается территория РФ). При этом вычет НДС, относящегося к реализации таких товаров, может быть заявлен до подтверждения нулевой ставки (Закон № 173-ФЗ).

Федеральным законом от 19.12.2022 № 549-ФЗ «О внесении изменений в главу 21 части второй Налогового кодекса Российской Федерации» упрощается порядок подтверждения права на применение ставки НДС 0%. В соответствии с внесенными изменениями при экспорте товаров для подтверждения нулевой ставки НДС вместо контракта и транспортных документов можно будет предоставлять реестры в электронной форме, которые содержат сведения из соответствующих документов и из декларации на товары (в том числе в случае привлечения комиссионера агента). Поправки применяются в целях подтверждения ставки НДС 0% за налоговые периоды с 01.01.2024. Также отменяется требование о наличии отметки «Погрузка разрешена» в поручении на отгрузку в целях подтверждения ставки НДС 0% при реализации услуг, в частности, по международной перевозке товаров

Налогообложение НДС в странах ЕАЭС

Федеральным законом от 24.07.2023 № 328-ФЗ ратифицирован Протокол от 9 декабря 2022 г. о внесении изменений в Договор о ЕАЭС от 29.05.2014. Ратифицированным Протоколом предусмотрены следующие изменения в части налогообложения:

• устанавливаются унифицированные правила обложения косвенными налогами услуг в электронной форме в ЕАЭС;

• уточняются правила определения места реализации и уплаты НДС по отдельным видам услуг.

Федеральным законом от 27.11.2023 № 539-ФЗ «О внесении изменений в части первую и вторую Налогового кодекса Российской Федерации, отдельные законодательные акты Российской Федерации и признании утратившими силу отдельных положений законодательных актов Российской Федерации» введено особое правило уплаты НДС в рамках агентских договоров. Уплата НДС при ввозе товаров на территорию РФ с территорий государств — членов ЕАЭС на основании посреднических договоров производится посредником. Данное правило применяется в отношении товаров, принятых посредником на учет с 1 января 2025 г.

Изменение порядка обложения НДС реализации драгоценных металлов в слитках

Следует отметить, что Законом № 389-ФЗ с 1 октября 2023 г. введена ставка НДС 0% в отношении реализации драгоценных металлов в слитках физическим лицам налогоплательщиками, осуществляющими их добычу. Данное правило применяется в отношении драгоценных металлов, аффинаж которых осуществлен на территории РФ, и которые реализуются физическим лицам в счет выкупа цифровых прав, включающих одновременно цифровые финансовые активы и утилитарные цифровые права, в случае, если решением о выпуске указанных цифровых прав определены срок их выкупа и место отгрузки драгоценных металлов в слитках на территории РФ. При реализации драгоценных металлов в слитках организациям в счет выкупа цифровых прав, включаю­щих одновременно цифровые финансовые активы и утилитарные цифровые права, в случае, если указанные цифровые права удостоверяют право на получение таких товаров и при оплате, частичной оплате указанных цифровых прав налогоплательщиком была применена ставка

НДС 0%, НДС предъявляется к оплате данным организациям. В этом случае организации обязаны перечислить соответствующую сумму налога налогоплательщику после предъявления указанных цифровых прав к выкупу и до момента отгрузки (передачи) таких товаров. Кроме того, при реализации физическими лицами или банками цифровых прав, включающих одновременно цифровые финансовые активы и утилитарные цифровые права, организациям (за исключением банков), если указанные цифровые права удостоверяют право на получение драгоценных металлов в слитках, и при получении оплаты, частичной оплаты в связи с выпуском указанных цифровых прав налогоплательщиком, выпустившим указанные цифровые права, была применена ставка НДС 0%, такие суммы оплаты, частичной оплаты включаются в налоговую базу налогового агента — организации (за исключением банка), приобретающей у физических лиц или банков указанные цифровые права.

Другие изменения по НДС

В соответствии с Федеральным законом от 31.07.2023 № 389-ФЗ с 31 августа 2023 г. предельная величина расходов на приобретение (создание) единицы товаров (работ услуг), передача которых в рекламных целях освобождается от НДС, повышена с 100 до 300 руб. Также в перечень операций, освобождаемых от НДС, включены следующие операции:

• с 31.07.2023 — реализация организацией, осуществляющей туроператорскую деятельность, туристского продукта в сфере внутреннего туризма и (или) въездного туризма;

• с 01.10.2023 — реализация необработанных природных алмазов из Государственного фонда драгоценных металлов и драгоценных камней РФ, из фондов драгоценных металлов и драгоценных камней субъектов РФ обрабатывающим предприятиям всех форм собственности.

В перечень операций, не признаваемых объектом обложения НДС, с 1 октября 2023 г. включена передача некоммерческой организацией, признаваемой личным фондом, имущества (имущественных прав) в адрес физических лиц.

Также с 1 октября 2023 г. применяется уточненный порядок определения налоговой базы при отгрузке товаров в счет оплаты, частичной оплаты, полученных налогоплательщиком в связи с выпуском цифрового права, включающего одновременно цифровой финансовый актив и утилитарное цифровое право. С этой даты вводится механизм уплаты НДС налоговым агентом при предоставлении на территории РФ органами власти права ограниченного пользования земельным участком (сервитута), находящимся в их собственности, а также в перечень обязательных реквизитов счета-фактуры и корректировочного счета-фактуры включена «стоимость товара, подлежащего прослеживаемости».

В перечень случаев, когда счет-фактура должен составляться в электронной форме, включена передача в составе выполненных работ товара, подлежащего прослеживаемости (за исключением такой передачи в адрес физических лиц для личных, семейных, домашних и иных, не связанных с предпринимательской деятельностью, нужд, а также налогоплательщиков налога на профессиональный доход).