В деле, рассмотренном Верховным судом РФ в Определении от 16.02.2022 № 302-ЭС21-28681, суды разобрались с тем, какие правила следует применять при отмене решения о приостановке операций по счетам налогоплательщика, принятого по результатам выездной налоговой проверки.
Суть дела
В компании была проведена выездная налоговая проверка, по итогам которой ей были доначислены налоги, пени и штрафы. Налоговики, руководствуясь положениями ст. 101 НК РФ, приняли решение о принятии обеспечительных мер в виде запрета на отчуждение (передачу в залог) без согласия налогового органа имущества компании и в виде приостановления операций по ее счетам.
Компания через суд попыталась оспорить доначисления, но безрезультатно. Частично налоговая задолженность была погашена компанией в октябре 2019 г. Оставшуюся сумму задолженности она оплатила в апреле 2020 г., после чего налоговики приняли решение об отмене ограничительных мер.
Компания посчитала, что инспекция должна была частично отменить приостановку операций по счетам в одном из банков в октябре 2019 г., после того как часть налоговой задолженности была погашена. По ее мнению, инспекция нарушила положения п. 8 ст. 76 НК РФ. Согласно этой норме приостановление операций по счетам налогоплательщика отменяется решением налогового органа не позднее одного дня, следующего за днем получения налоговым органом документов (их копий), подтверждающих факт взыскания налога, пеней, штрафа. Компания также отметила, что отсутствие в Налоговом кодексе правил о частичной отмене решения о принятии обеспечительных мер не препятствует налоговому органу обеспечить баланс интересов бизнеса и государства путем отмены мер обеспечения, в которых отпала необходимость, поскольку в Налоговом кодексе запрет на частичную отмену принятых мер обеспечения также не установлен.
Она обратилась в суд с требованием признать незаконным бездействие налоговиков, выразившееся в непринятии в установленные сроки решения об отмене приостановки операций по счетам.
Решение судов
Суды трех инстанций не нашли в действиях налоговиков каких-либо нарушений. Они указали, что решение о принятии обеспечительных мер было принято инспекцией в соответствии с подп. 2 п. 10 ст. 101 НК РФ. Пленум ВАС РФ в п. 30 постановления от 30.07.2013 № 57 «О некоторых вопросах, возникающих при применении арбитражными судами части первой Налогового кодекса Российской Федерации» разъяснил, что специальные правила принятия меры, упомянутой подп. 2 п. 10 ст. 101 НК РФ, применяются только при приостановлении операций по счетам в банке на основании ст. 101 НК РФ и не распространяются на схожую обеспечительную меру, применяемую на основании ст. 76 НК РФ для обеспечения исполнения решения о взыскании налога, пеней, штрафа.
Суды разъяснили, что нормы п. 10 ст. 101 НК РФ являются специальными по отношению к ст. 76 НК РФ, регламентирующей приостановку операций по счетам в банках. Положения ст. 76 НК РФ применяются в отношении приостановления операций по счетам в качестве обеспечительных мер, принятых в целях исполнения решения по итогам выездной налоговой проверки, только в той части, которая не урегулирована ст. 101 НК РФ.
Действие решения о принятии обеспечительных мер, принятого в порядке п. 10 ст. 101 НК РФ, по общему правилу продолжается до дня исполнения решения, принятого по итогам выездной налоговой проверки. Основания для отмены или замены обеспечительных мер перечислены в п. 11 ст. 101 НК РФ. Из него следует, что отмена обеспечительных мер, принятых по решению налогового органа до вступления в законную силу решения по результатам налоговой проверки, возможна только в случае полного его исполнения, а безусловная замена обеспечительных мер допускается только в случае предоставления налогоплательщиком банковской гарантии. Какого-либо иного уточнения, частичной отмены, замены решения о принятии обеспечительных мер, в том числе и после вступления в силу решения по результатам налоговой проверки, законодательством не предусмотрено. Частичная оплата доначисленных сумм основанием для отмены обеспечительных мер не является.
В результате суды отказали компании в удовлетворении ее требований, и судья Верховного суда РФ это решение поддержал.