Отмена командировки — достаточно распространенная ситуация. И в условиях сегодняшних реалий это часто встречается. СOVID-19 меняет планы компании, и командировка срывается. В этом случае организации несут определенные потери, ведь при подготовке к поездке, как правило, заранее покупаются билеты, оформляются визы, бронируются отели. Мы расскажем, можно ли учесть эти потери при налогообложении прибыли, и рассмотрим другие моменты, связанные с налогообложением.
Если при направлении сотрудника в командировку компания успела оформить соответствующий приказ, то отмена командировки также должна быть оформлена приказом об отмене служебной командировки. Этот приказ аннулирует предыдущий документ. Оформляется он в свободной форме. В нем нужно указать причины отмены командировки, приложить к нему документы, которые подлежат аннулированию, и ознакомить с приказом работника. Если отмена связана с ковидом, в приказе не лишним будет сослаться на рекомендации Роспотребнадзора об ограничительных мерах в связи с угрозой заражения коронавирусом.
Можно ли потери отнести на расходы для целей налогообложения прибыли?
Приобретенные заранее билеты не всегда можно сдать обратно и вернуть за них деньги. Либо можно сдать, но перевозчик за возврат удержит определенную сумму. Таким образом, в обоих ситуациях компания несет соответствующие потери. Конечно, хотелось бы эти затраты отнести на «уменьшаемые» расходы для целей налогообложения прибыли.
В случае, когда билет можно вернуть, но с удержанием определенной суммы, все достаточно просто: удержанную сумму можно учесть в расходах на основании подп. 13 п. 1 ст. 265 НК РФ, в котором говорится о санкциях за нарушение договорных обязательств. То, что подобные суммы, в том числе и штраф за отказ от проживания в гостинице, компания может отнести на уменьшение налогооблагаемой прибыли, подтверждают и финансисты (письма Минфина России от 08.09.2017 № 03‑03‑06/1/57890, от 29.11.2011 № 03‑03‑06/1/786).
А можно ли отнести на уменьшаемые расходы для целей налога на прибыль стоимость билетов, не подлежащих возврату, а также расходы на получение визы? При свершившемся факте командировки эти затраты можно было отнести на расходы в составе командировочных. Но мы рассматриваем ситуацию, когда командировка не случилась, соответственно, купленные и неиспользованные билеты не подпадут под определение командировочных расходов. Означает ли это, что произведенные при подготовке к командировке затраты не удастся учесть при налогообложении прибыли?
Все зависит от того, из-за чего именно не состоялась служебная поездка. По крайней мере, в ФНС считают, что для налогового учета расходов по отмененной поездке существенное значение имеет причина отмены. Так, если командировка не состоялась по вине работника, например из-за наложенного на него ограничения на выезд из России, то понесенные расходы компания не может учесть при налогообложении прибыли на основании подп. 12 п. 1 ст. 264 НК РФ (письмо ФНС России от 29.01.2020 № СД-4-3/1352@). Правда, из данного разъяснения не понятно: такие расходы вообще нельзя учитывать при налогообложении прибыли либо нельзя учитывать только в качестве командировочных расходов?
Что касается разъяснений со стороны Минфина России, то имеются письма, в которых сказано следующее: в случае отмены командировки налогоплательщик вправе учитывать понесенные им невозмещаемые расходы при формировании налоговой базы по налогу на прибыль организаций при соответствии критериям, указанным в п. 1 ст. 252 НК РФ, и при условии, что такие расходы не поименованы в ст. 270 НК РФ (письма Минфина России от 08.09.2020 № 03‑03‑06/1/78642, от 03.07.2020 № 03‑03‑06/1/57735, от 18.05.2018 № 03‑03‑07/33766).
По мнению автора, расходы по отмененной командировке можно учесть, если отмена произошла по уважительным причинам. Но мы не исключаем, что у проверяющих на местах может быть противоположное мнение, заключающееся в том, что расходы на покупку билета не отвечают условиям ст. 252 НК РФ, поскольку работник не воспользовался билетом.
Что касается судебной практики, то, например, Арбитражный суд Северо-Кавказского округа в постановлении от 14.09.2015 № Ф08-6323/2015 сделал вывод, что затраты на приобретение визы сотруднику для предполагаемых поездок в целях заключения контрактов и в иных производственных целях не могут быть отнесены на расходы в целях исчисления налога на прибыль, поскольку отсутствует факт состоявшейся командировки, носящей производственный характер.
НДФЛ и страховые взносы
Следующий вопрос, который может возникнуть у бухгалтера, звучит так: нужно ли начислять НДФЛ и страховые взносы с суммы, которую компания компенсировала работнику в связи с покупкой им билета, оформлением визы и т.д.?
Свежих официальных разъяснений относительно данной ситуации нет, а из тех, что имеются (письмо Минфина России от 06.05.2006 № 03‑03‑04/2/134), следует, что стоимость виз, предназначенных для выезда в зарубежные страны с целью служебных командировок, оплаченных организацией сотрудникам, не подлежит обложению НДФЛ в том числе и в случае отмены командировки. Свою позицию чиновники объяснили тем, что отмена служебной командировки не изменяет квалификацию данного вида выплат. То есть, по их мнению, эти расходы все равно считаются расходами, связанными с исполнением трудовых обязанностей. Надо полагать, что такой же вывод применим и в отношении других расходов, например стоимости билета.
Мы согласны с такой позицией, поскольку в данной ситуации у сотрудника не возникает дохода как такового. Объектом налогообложения по НДФЛ являются доходы физического лица (ст. 209 НК РФ). А доходом, в свою очередь, признается экономическая выгода в денежной или натуральной форме (п. 1 ст. 41 НК РФ). Экономической выгоды при компенсации расходов у сотрудника не возникает, ведь билетом и визой он не воспользовался в личных интересах. Он вообще ими не воспользовался. Другое дело, если бы приобретенный компанией билет сотрудник использовал для того, чтобы съездить, допустим, в отпуск на море. В этом случае экономическая выгода имела бы место. Но мы рассматриваем другую ситуацию.
С оплатой расходов на получение загранпаспорта можно сделать подобные выводы. Но здесь будет труднее доказать отсутствие экономической выгоды у сотрудника, поскольку загранпаспортом он может пользоваться и в своих личных интересах.
Что касается страховых взносов, то считаем, что их также не нужно начислять в данном случае ввиду отсутствия объекта обложения взносами. Напомним, что объектом обложения ими признаются выплаты и иные вознаграждения по трудовым договорам (контрактам) и по гражданско-правовым договорам, предметом которых являются выполнение работ, оказание услуг в пользу физических лиц (п. 2 ст. 420 НК РФ).
Из разъяснений чиновников также следует, что в случае отмены служебной командировки (при наличии приказа руководителя организации), то есть когда поездка не состоялась, суммы оплаты работодателем визы и обязательной медицинской страховки работника, необходимой для получения визы, не облагаются страховыми взносами, так как квалификация данного вида выплат не меняется (п. 2 приложения к письму ФСС РФ от 14.04.2015 № 02‑09‑11/06-5250, письмо Минтруда России от 27.11.2014 № 17-3/В-572). Хотя данные разъяснения были выпущены еще в период действия Федерального закона от 24.07.2009 № 212-ФЗ, считаем, что содержащийся в них вывод можно применить и в настоящее время.