При признании понесенных затрат в качестве рекламных расходов компании, как правило, сталкиваются с двумя вопросами: можно ли эти затраты рассматривать как рекламные и если можно, то нужно ли их нормировать? На примере конкретных ситуаций рассмотрим, как эти вопросы решаются судами.
Относятся ли расходы к рекламным
На практике встречаются ситуации, когда налоговики расходятся с компанией в квалификации произведенных ею расходов и настаивают, что расходы являются рекламными.
Рекламные или маркетинговые
В постановлении от 26.10.2020 по делу № А25-1475/2019 АС Северо-Кавказского округа рассмотрел спор компании, занимающейся продажей продуктов питания, с налоговой.
У компании были договорные отношения с несколькими предпринимателями. По заданию компании эти лица должны были:
-
собирать информацию о расположении товаров компании на торговых полках (витринах) различных торговых сетей;
-
изучать оформление этих полок (витрин);
-
производить мониторинг цен, расчет средних цен на продукцию;
-
отслеживать динамику цен по субъектам РФ.
Затраты на оплату услуг предпринимателей компания полностью учитывала в составе прочих расходов на основании подп. 27 п. 1 ст. 264 НК РФ как расходы на текущее изучение (исследование) конъюнктуры рынка, сбор информации, непосредственно связанной с производством и реализацией товаров (работ, услуг).
Однако налоговики посчитали, что компании оказывались услуги мерчандайзинга, направленные на привлечение внимания покупателей к товарам компании и увеличение объема их продаж, то есть фактически услуги рекламного характера. Поэтому стоимость таких услуг компания должна была учитывать как расходы на рекламу на основании подп. 28 п. 1 и п. 4 ст. 264 НК РФ. И поскольку расходы на мерчандайзинг не упомянуты в п. 4 ст. 264 НК РФ как ненормируемые, учесть их в расходах можно было только в сумме, не превышающей 1% выручки от реализации.
Суды первой и апелляционной инстанций встали на защиту компании. Они указали, что согласно определению рекламы, данному в п. 1 ст. 3 Федерального закона от 13.03.2006 № 38-ФЗ «О рекламе» (далее — Закон № 38-ФЗ), рекламой считается распространяемая информация об объекте рекламирования, например о товаре. А информация — это сведения (сообщения, данные) независимо от формы их представления (ст. 2 Федерального закона от 27.07.2006 № 149-ФЗ «Об информации, информационных технологиях и о защите информации»). Исполнители по договорам никаких сведений о товарах компании не распространяли, а оказывали ей маркетинговые услуги.
Однако кассационный суд отправил дело на новое рассмотрение. Он указал, что суды:
-
не проверили доводы налоговиков о том, что договоры со всеми исполнителями однотипны и не содержат конкретной формулировки предмета договора;
-
не учли, что единственным заказчиком маркетинговых услуг, проводимых исполнителями, являлась компания. И при этом у нее есть свои маркетологи, а у исполнителей в штате имеются только мерчандайзеры и торговые представители.
Из этого дела следует, что при квалификации произведенных затрат нужно исходить из сути взаимоотношений с контрагентами. И если конечной целью оказания услуг фактически являлось привлечение внимания к товарам компании, расходы на приобретение таких услуг нужно учитывать как рекламные.
Может ли арендная плата быть рекламным расходом?
Вопрос, вынесенный в заголовок, рассмотрел АС Уральского округа в постановлении от 31.03.2017 по делу № А47-70/2016. В этом деле компания, занимающаяся оптовой торговлей, арендовала нежилые помещения в нескольких городах. Арендные платежи она в полном объеме включала в расходы по налогу на прибыль на основании подп. 10 п. 1 ст. 264 НК РФ. Напомним, что по этой норме учитываются арендные (лизинговые) платежи за арендуемое (принятое в лизинг) имущество.
При проведении выездной проверки налоговики выявили, что в арендуемых помещениях были расположены демонстрационные залы. При этом отгрузка товаров в адрес покупателей производилась с юридического адреса компании. Исходя из этого, инспекторы пришли к выводу, что арендуемые помещения использовались компанией для целей рекламы и продвижения реализуемых ею товаров. Поэтому арендные платежи за помещения нужно учитывать как нормируемые рекламные расходы. В результате компании был доначислен налог на прибыль.
Суды трех инстанций поддержали компанию и признали доначисление необоснованным. Они указали, что помещения использовались не только для демонстрации товаров, но и для их хранения. Это подтверждается документами, представленными компанией. Согласно им приобретаемые компанией у поставщиков товары доставлялись по адресам арендуемых помещений. Инспекция не доказала, что компания использовала помещения для изготовления, разработки рекламы или проведения мероприятий, направленных на популяризацию товаров. Кроме того, нормами действующего законодательства о налогах и сборах не предусмотрена возможность отнесения расходов по арендной плате к числу расходов на рекламу.
Нормировать или нет
Согласно п. 4 ст. 264 НК РФ в состав прочих расходов включаются в полном размере затраты на рекламу, виды которой перечислены в абз. 2—4 этой нормы. Затраты на иные виды рекламы нормируются и включаются в расходы в размере, не превышающем 1% выручки от реализации. Поскольку указанные в п. 4 ст. 264 НК РФ ненормируемые рекламные расходы определены обобщенно, между компаниями и налоговиками нередко возникают споры по поводу того, нужно ли нормировать те или иные произведенные компанией расходы.
Реклама на транспорте
В Определении от 30.05.2019 № 305-ЭС19-4394 Верховный суд РФ рассмотрел спор, связанный с учетом расходов на рекламу, размещенную на троллейбусах.
Абзацем 3 п. 4 ст. 264 НК РФ к ненормируемым расходам на рекламу отнесены расходы на световую и иную наружную рекламу. Компания считала, что размещенная на наземных транспортных средствах реклама является наружной, и затраты на нее в полном объеме включала в состав рекламных расходов. Однако, по мнению налоговиков, такая реклама не относится к наружной и затраты на нее подлежат нормированию.
Окружной суд поддержал налоговиков (постановление АС Московского округа от 28.12.2018 по делу № А40-125588/2017). Он указал, что Закон № 38-ФЗ разделяет наружную рекламу и рекламу на транспортных средствах. Согласно п. 1 ст. 19 Закона № 38-ФЗ распространение наружной рекламы производится с использованием рекламных конструкций, размещенных на внешних стенах, крышах и иных конструктивных элементах зданий, строений, сооружений или вне их, а также на остановочных пунктах движения общественного транспорта. Ключевым моментом здесь является то, что наружная реклама располагается на рекламных конструкциях стабильного территориального размещения. А транспортные средства к таким рекламным конструкциям отнести нельзя. Поэтому реклама на транспортных средствах не является наружной, и затраты на нее подлежат нормированию.
Судебная коллегия Верховного суда РФ с этим не согласилась. Она разъяснила, что Закон № 38-ФЗ не содержит определения наружной рекламы, которое могло бы использоваться в целях налогообложения. В главе 25 НК РФ отсутствуют положения, которые бы говорили о том, что воля законодателя направлена на ограничение признания расходов на рекламу только из-за того, что реклама размещалась не на стационарных объектах (остановках общественного транспорта), а на транспортных средствах. Поэтому компания имела полное право учесть затраты по размещению рекламы на троллейбусах в полном объеме.
Расходы на видеорекламу в розничной сети
Споры по поводу возможности отнесения рекламы к наружной возникают и при трансляции в торговых залах рекламных роликов. Один из них рассмотрел АС Северо-Кавказского округа в постановлении от 09.03.2021 по делу № А20-1193/2020.
В этом деле компания, являющаяся владельцем магазина, транслировала на телевизионных панелях в торговом зале рекламные видеоролики. Компания рассматривала рекламу как наружную и затраты на нее в полном объеме включала в состав рекламных расходов. Налоговики с этим не согласились. Они указали, что исчерпывающий перечень ненормируемых расходов на рекламу приведен в п. 4 ст. 264 НК РФ и в нем не содержатся расходы на демонстрацию рекламных роликов в торговых залах розничных сетей магазинов. Поэтому компания должна была нормировать эти расходы, то есть учитывать их в размере, не превышающем 1% выручки от реализации.
Суд первой инстанции поддержал компанию. Он указал, что п. 4 ст. 264 НК РФ к ненормируемым относит расходы на наружную рекламу. Закон № 38-ФЗ не содержит определения наружной рекламы. В нем лишь установлены отдельные особенности ее распространения. Тот факт, что мониторы были расположены непосредственно в торговых залах, а не снаружи магазинов, не может лишать налогоплательщика права на полное принятие соответствующих расходов для целей налогообложения. Правильность такого подхода подтверждается Определением Верховного суда РФ от 30.05.2019 № 305-ЭС19-4394 (о нем мы рассказали выше).
Апелляционный суд согласился с позицией налоговиков. Но кассационный суд признал верной позицию суда первой инстанции.
Вывод о том, что трансляция рекламных роликов в помещениях магазинов относится к наружной рекламе и в полном объеме подлежит включению в состав рекламных расходов, содержится и в постановлении АС Уральского округа от 18.09.2019 по делу № А76-1202/2019. Подробнее об этом деле см. «ЭЖ-Бухгалтер», № 41, 2019.