Непогашенные подотчетные суммы — это доход работника: шансы выиграть спор сводятся к нулю

Если подотчетный работник не отчитался по выданным ему суммам и не вернул их в кассу, будьте уверены — налоговики потребуют удержать из доходов работника НДФЛ, а компанию привлекут к налоговой ответственности. Верховный суд признал правомерным такой подход.

Суть спора

Организация на протяжении нескольких лет выдавала своему руководителю под отчет денежные средства. В совокупности он получил более 20 млн руб. Однако отчитался руководитель далеко не по всем суммам. Несколько миллионов остались непогашенными. Компания эти суммы не включила в облагаемые НДФЛ доходы.

Данный факт выявили в ходе проверки налоговики. Они затребовали у организации документы, подтверждающие целевое расходование выданных под отчет денежных средств. Но компания их не представила.

Естественно, ревизоры начислили недоимку и пени, а также выписали организации штраф. Кроме того, проверяющие предложили компании удержать НДФЛ с незакрытых подотчетных сумм и перечислить его в бюджет или письменно сообщить налоговому органу о невозможности удержать налог.

Компания с решением налогового органа не согласилась и попыталась оспорить его в суде.

Решение арбитров

Суды трех инстанций, а затем и Верховный суд поддержали выводы налоговиков на основании следующего.

Подотчетное лицо обязано в срок, не превышающий трех рабочих дней после дня истечения срока, на который выданы наличные деньги под отчет, или со дня выхода на работу предъявить в бухгалтерию организации авансовый отчет с прилагаемыми подтверждающими документами. Данное требование установлено Порядком ведения кассовых операций, утвержденным Указанием Банка России от 11.03.2014 № 3210-У. По спорным суммам авансовые отчеты отсутствовали.

Кроме того, у компании не было и документов об оприходовании товарно-материальных ценностей, приобретенных за счет подотчетных денежных средств.

В связи с отсутствием в организации необходимых документов у физического лица, получившего денежные средства под отчет, возникает облагаемый НДФЛ доход. Ведь согласно п. 1 ст. 210 НК РФ при определении налоговой базы по НДФЛ учитываются все доходы физического лица, полученные им как в денежной, так и в натуральной форме или право на распоряжение которыми у него возникло, а также доходы в виде материальной выгоды.

В силу п. 1 ст. 226 НК РФ организации, от которых или в результате отношений с которыми физическое лицо получило доходы, обязаны исчислить, удержать у налогоплательщика и уплатить сумму НДФЛ в бюджет. Однако организация не исполнила обязанность налогового агента по НДФЛ в отношении непогашенных подотчетных сумм.

Таким образом, денежные средства, выданные под отчет руководителю, при отсутствии доказательств их расходования или использования в деятельности организации правомерно признаны доходом руководителя. Следовательно, организация как налоговый агент обязана была исчислить, удержать и перечислить в бюджет НДФЛ.

Риск проигрыша высок

Высшие арбитры уже высказывали позицию о том, что при отсутствии доказательств, подтверждающих расходование подотчетных денежных средств, полученных работником, а также доказательств, подтверждающих оприходование компанией товарно-материальных ценностей в установленном порядке, подотчетные денежные средства являются доходом работника и облагаются НДФЛ. Такой вывод содержится в постановлениях Президиума ВАС РФ от 05.03.2013 № 14376/12 и № 13510/12 и доведен до нижестоящих налоговых органов письмом ФНС России от 24.12.2013 № СА-4-7/23263.

С данной позицией согласны и специалисты Минфина России. Так, в письме от 16.12.2019 № 03-04-06/98341 была рассмотрена ситуация, когда работник получил под отчет денежные средства на командировку, но после возвращения из нее не представил в бухгалтерию авансовый отчет. Финансисты указали, что если работник не сдал авансовый отчет, то денежные средства, выданные под отчет, не могут рассматриваться в качестве компенсации командировочных расходов. Следовательно, такие суммы облагаются НДФЛ в общем порядке. Налога не будет только в том случае, если работник вернет полученные средства в кассу организации. Аналогичная точка зрения содержится в письме Минфина России от 01.02.2018 № 03-04-06/5808. В нем финансисты указали и на неблагоприятные последствия по страховым взносам. По их мнению, если работник не отчитался по полученным подотчетным суммам, компании нужно на такие денежные средства начислить и страховые взносы. Основание — выплаты произведены в рамках трудовых отношений и поэтому признаются объектом обложения страховыми взносами в соответствии п. 1 ст. 420 НК РФ.

В отношении НДФЛ есть судебные решения с позицией в пользу организаций. Некоторые арбитры считают, что доначисления НДФЛ в рассматриваемой ситуации неправомерны. Причем к такому выводу суды приходили как до появления вышеназванных постановлений Президиума ВАС РФ, так и после.

Так, АС Центрального округа в постановлении от 19.07.2016 по делу № А36-5689/2015 указал следующее. Подотчетные денежные средства, по которым работник не отчитался, не являются его доходом, так как не переходят в собственность работника. В связи с этим у налогового органа отсутствовали правовые основания для доначисления НДФЛ, а также начисления пеней и штрафных санкций.

А в постановлении от 02.10.2017 № А63-7414/2016 АС Северо-Кавказского округа отметил, что выдача наличных денежных средств под отчет для оплаты товаров (работ, услуг) производится в интересах организации. Следовательно, у подотчетного лица не возникает экономической выгоды, и полученные им суммы не признаются объектом налогообложения НДФЛ. Такие суммы являются задолженностью подотчетного лица перед работодателем. У организации есть три года на взыскание этой задолженности. Поэтому пока не истечет срок исковой давности, говорить о возникновении облагаемого НДФЛ дохода преждевременно.

К такому же выводу пришел ФАС Поволжского округа в постановлении от 01.04.2013 по делу № А55-15647/2012. В этом деле арбитры также указали, что налоговый орган не вправе переквалифицировать денежные средства, выданные организацией своим работникам под отчет, в доходы этих работников.

Следует отметить, что специалисты Минфина России раньше считали, что облагаемый доход возникает у работника только по истечении срока исковой давности (письмо от 24.09.2009 № 03-03-06/1/610). Но, как мы уже сказали, сейчас у финансового ведомства иная точка зрения.