1. Главная / Статьи 
ул. Черняховского, д. 16 125319 Москва +7 499 152-68-65
Логотип
| статьи | печать | 83

Конфискация имущества: потери для бизнеса плюс учетные последствия

Государственным органам на законодательном уровне дано право принудительно и абсолютно безвозмездно изымать у компаний имущество. Конечно же, это не правовой беспредел, а мера административной или уголовной ответственности. Какой бы негатив ни несла за собой конфискация, тем не менее — это хозяйственная операция. Поэтому бухгалтер должен отразить ее в налоговом и бухгалтерском учете. О том, как это сделать, — наша тема номера.

Как гласит ст. 243 ГК РФ, в случаях, предусмотренных законом, имущество может быть безвозмездно изъято у собственника по решению суда в виде санкции за совершение преступления или иного правонарушения. Это и есть конфискация. В определенных случаях конфискация может быть произведена и в административном порядке. Так, согласно ст. 3.7 КоАП РФ конфискацией орудия совершения или предмета административного правонарушения является принудительное безвозмездное обращение в федеральную собственность или в собственность субъекта РФ не изъятых из оборота вещей. Конфискация назначается судьей.

Следует сказать, что по тем административным делам, которые правомочны рассматривать налоговики в соответствии со ст. 23.5 КоАП РФ, конфискация не предусмотрена.

В некоторых случаях контролирующие органы могут изъять товары, по которым нарушены правила таможенной процедуры. При рассмотрении таких дел суды должны учитывать правовые позиции Конституционного суда. Так, в постановлении КС РФ от 27.04.2001 № 7-П и Определении КС РФ от 12.05.2006 № 167-О суд указал, что если приобретатель не проявил при приобретении имущества, заведомо происходящего из-за границы, ту степень осмотрительности, какая от него требовалась в целях надлежащего соблюдения действующего законодательства, то это дает основания говорить о его вине в форме неосторожности. А в Определении КС РФ от 27.11.2001 № 202-О сказано, что неосторожный приобретатель, лишившийся имущества в результате конфискации, во всяком случае может требовать возмещения понесенных расходов со стороны лиц, у которых он приобрел это имущество.

А теперь рассмотрим, какие налоговые последствия ожидают компанию, у которой конфисковали товар.

Налог на прибыль

Первый вопрос, который возникает у бухгалтеров в связи с конфискацией имущества: можно ли учесть стоимость конфискованных товаров при расчете налога на прибыль? Например, на основании подп. 20 п. 1 ст. 265 НК РФ как другие обоснованные расходы?

Нет, так поступить не получится. Дело в том, что п. 2 ст. 270 НК РФ запрещает учитывать в составе расходов санкции, взимаемые государственными организациями. А конфискация товара у компании — это и есть та самая санкция.

Чтобы по этому поводу не оставалось иллюзий, приведем в качестве примера два судебных решения — постановления ФАС Московского округа от 11.06.2009 № КА-А41/5150-09 и АС Уральского округа от 18.08.2015 № Ф09-5175/15 по делу № А07-22764/2014.

В первом деле у организации конфисковали ликеро-водочную продукцию из-за проблем с ее маркировкой. Директор компании издал приказ, согласно которому себестоимость данной продукции должна быть учтена в качестве внереализационных расходов, а обстоятельства, связанные с невозможностью возврата, перемаркировки, хранения алкогольной продукции, признаны последствиями чрезвычайных обстоятельств.

Однако арбитры пришли к выводу, что такие действия неправомерны. Они указали, что согласно подп. 6 п. 2 ст. 265 НК РФ к внереализационным расходам приравниваются убытки, полученные налогоплательщиком в отчетном (налоговом) периоде, в частности, потери от стихийных бедствий, пожаров, аварий и других чрезвычайных ситуаций, включая затраты, связанные с предотвращением или ликвидацией последствий стихийных бедствий или чрезвычайных ситуаций. Понятие чрезвычайной ситуации содержится в ст. 1 Федерального закона от 21.12.94 № 68-ФЗ «О защите населения и территорий от чрезвычайных ситуаций природного и техногенного характера». Это обстановка на определенной территории, сложившаяся в результате аварии, опасного природного явления, катастрофы, стихийного или иного бедствия, которые могут повлечь или повлекли за собой человеческие жертвы, ущерб здоровью людей или окружающей среде, значительные материальные потери и нарушение условий жизнедеятельности людей. Исходя из этого понятия, суд указал, что конфискация предметов административного правонарушения не является чрезвычайной ситуацией. Кроме того, рассматриваемые затраты (себестоимость конфискованного товара) подпадают под действие п. 2 ст. 270 НК РФ. Поэтому они не учитываются при расчете налога на прибыль.

Во втором деле у компании из-за проблем с декларированием товаров были конфискованы «предметы административного правонарушения» на основании ст. 16.2 КоАП РФ. Судьи указали, что административная ответственность в виде конфискации была применена к налогоплательщику в соответствии с вступившим в законную силу решением суда. При этом понесенные налогоплательщиком расходы в связи с конфискацией имущества отражению в налоговом учете на основании подп. 8, 11 и 20 п. 1 ст. 265 НК РФ не подлежат. Основание — конфискация представляет собой меру ответственности, и на нее распространяются положения п. 2 ст. 270 НК РФ. Поэтому стоимость конфискованного товара не может учитываться в расходах при исчислении налога на прибыль. Данное решение суда было поддержано Верховным судом РФ в Определении от 01.12.2015 № 309-КГ15-16225.

«Упрощенка»

Налоговые последствия, связанные с учетом стоимости конфискованных товаров, неутешительны и для компаний, применяющих УСН. В упрощенной системе нет нормы, аналогичной п. 2 ст. 270 НК РФ. Но запрет объясняется другими положениями.

В пункте 1 ст. 346.16 НК РФ приводится закрытый перечень расходов, учитываемых при определении налоговой базы по УСН, в котором отсутствует такой вид расходов, как конфискация товара. В связи с этим стоимость конфискованных товаров нельзя учесть в налоговых расходах. Это подтверждают и специалисты Минфина России (письма от 24.10.2014 № 03-11-06/2/53908, от 18.12.2007 № 03-11-05/303).

Кроме того, расходы, поименованные в п. 1 ст. 346.16 НК РФ, принимаются к учету при условии их соответствия критериям, указанным в п. 1 ст. 252 НК РФ, то есть они должны быть экономически целесообразны, документально подтверждены и направлены на получение дохода. Так как любая конфискация — это мера ответственности за нарушение норм действующего законодательства, об экономической целесообразности расходов в данном случае говорить не приходится.

НДС

Помимо того, что стоимость конфискованных товаров нельзя учесть в налоговых расходах, возникает проблема и с НДС. Здесь вопрос заключается в том, нужно ли восстанавливать ранее принятые к вычету суммы НДС со стоимости конфискованного товара?

Глава 21 НК РФ не содержит прямого требования о восстановлении такого НДС. Случаи, когда необходимо восстановить ранее принятый к вычету НДС, перечислены в п. 3 ст. 170 НК РФ. В этой норме ничего не говорится о конфискованном имуществе.

Позиция чиновников

По мнению Минфина России и налоговой службы, в данной ситуации налог необходимо восстановить. Чиновники неоднократно указывали на то, что НДС нужно восстанавливать во всех случаях, когда выбытие имущества не связано с его реализацией или безвозмездной передачей (см., например, письмо Минфина России от 01.11.2007 № 03-07-15/175). Ведь подобное выбытие объектом налогообложения не является. И конфискация товара относится именно к таким случаям (письма Минфина России от 19.11.2007 № 03-07-15/186, ФНС России от 04.12.2007 № ШТ-6-03/932@). Чиновники отмечают, что в соответствии с подп. 2 п. 3 ст. 170 НК РФ суммы налога, принятые к вычету налогоплательщиком по товарам, подлежат восстановлению в случаях дальнейшего использования таких товаров для осуществления операций, указанных в п. 2 ст. 170 НК РФ. А в пункте 2 ст. 170 НК РФ говорится, в частности, о таких операциях, как:

приобретение или ввоз товаров, используемых для операций по производству или реализации товаров, не подлежащих налогообложению;

приобретение или ввоз товаров для производства или реализации (передачи) товаров, операции по реализации (передаче) которых не признаются реализацией товаров в соответствии с п. 2 ст. 146 НК РФ.

Следует отметить, что согласно подп. 1 п. 2 ст. 146 НК РФ не признаются объектом налогообложения по НДС операции, указанные в п. 3 ст. 39 НК РФ. В свою очередь, в подп. 8 п. 3 ст. 39 НК РФ указана такая операция, как изъятие имущества путем конфискации.

Точка зрения арбитров

В противовес позиции чиновников можно привести постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 14.06.2011 по делу № А03-7972/2010. Налоговики посчитали, что так как алкогольная продукция в связи с выявлением поддельных акцизных марок в ходе оперативно-разыскных мероприятий была изъята из хозяйственного оборота, то НДС, ранее принятый к вычету по этому товару, подлежит восстановлению.

Однако судьи отметили, что такое основание для восстановления НДС, как изъятие определенного товара из оборота в соответствии с распоряжением надзирающего государственного органа, в п. 3 ст. 170 НК РФ не поименовано.

Конфискация основных средств

По сравнению с конфискацией товаров, предназначенных для продажи, налоговые последствия конфискации основных средств не так болезненны.

Налог на прибыль

Начисленную по основному средству амортизацию восстанавливать не надо. Такого требования глава 25 НК РФ не содержит. Ведь в период использования объекта он приносил компании доход. Следовательно, расход в виде амортизации экономически обоснован (п. 1 ст. 252 НК РФ).

Что касается остаточной стоимости конфискованных основных средств, то ее нельзя списать на расходы. Ведь в этом случае отсутствует экономическая обоснованность. Следовательно, нарушены требования ст. 252 НК РФ.

При приобретении основных средств налогоплательщик имеет право на амортизационную премию (п. 9 ст. 258 НК РФ). В случае если основное средство, в отношении которого была использована амортизационная премия, реализовано ранее чем по истечении пяти лет с момента введения его в эксплуатацию лицу, являющемуся взаимозависимым с налогоплательщиком, сумма премии, ранее включенная в состав расходов очередного отчетного или налогового периода, подлежит включению в состав внереализационных доходов в том периоде, в котором произошла такая реализация.

В случае конфискации основного средства ранее начисленную амортизационную премию восстанавливать не нужно. Во-первых, конфискация не является реализацией. А во-вторых, здесь отсутствует взаимозависимое лицо.

«Упрощенка»

Как сказано в ст. 346.16 и подп. 4 п. 2 ст. 346.17 НК РФ, расходы на приобретение основных средств в налоговом учете компании на УСН признаются с момента их ввода в эксплуатацию равными долями на последнее число отчетного (налогового) периода в размере уплаченных сумм.

В пункте 3 ст. 346.16 НК РФ сказано, что если реализация (передача) основного средства произведена до истечения трех лет с момента признания расходов на его приобретение (или до истечения десяти лет, если срок полезного использования основного средства превышает 15 лет), налогоплательщик обязан пересчитать налоговую базу за весь период пользования такими основными средствами.

Как мы уже сказали, конфискация не является реализацией. На наш взгляд, и под понятие «передача» она тоже не подпадает. Под передачей можно понимать, к примеру, внесение объектов основных средств в качестве уставного капитала, то есть добровольное волеизъявление налогоплательщика, в то время как конфискация имущества — это принудительное изъятие в пользу государства.

Таким образом, мы считаем, что при применении компанией упрощенной системы налоговую базу пересчитывать не надо.

Бухгалтерский учет

В соответствии с ПБУ 10/99 «Расходы организации» расходы, отличные от расходов по обычным видам деятельности, считаются прочими расходами. Так как конфискацию товара (продукции) нельзя отнести к расходам от обычной деятельности компании, она должна учитываться в составе прочих расходов. То есть в бухгалтерском учете делается проводка:

Дебет 91-2 Кредит 41

— списана стоимость конфискованных товаров (продукции).

Если организация решит не спорить с чиновниками и восстановит ранее принятый к вычету НДС со стоимости конфискованного товара (продукции), то нужно будет сделать еще одну проводку:

Дебет 91-2 Кредит 68, субсчет «Расчеты по НДС»

— восстановлена сумма принятого к вычету НДС.

Так как при расчете налога на прибыль стоимость конфискованного товара (продукции) не учитывается, а в бухгалтерском учете расход есть, то возникает постоянная разница (п. 4 ПБУ 18/02 «Учет расчетов по налогу на прибыль организаций»). Соответственно, в бухгалтерском учете признается постоянное налоговое обязательство, величина которого определяется как произведение постоянной разницы на ставку налога на прибыль (п. 7 ст. ПБУ 18/02).

Пример

Компания на общей системе налогообложения приобрела партию товара для розничной торговли стоимостью 200 000 руб., в том числе НДС — 30 508 руб. Товар был принят к учету, а «входной» НДС предъявлен к вычету. Из-за нарушения санитарных норм товар был конфискован.

В бухгалтерском учете были сделаны следующие записи:

Дебет 91-2 Кредит 41

— 169 492 руб. (200 000 руб. – – 30 508 руб.) — стоимость конфискованного товара списана на прочие расходы;

Дебет 91-2 Кредит 68, субсчет «Расчеты по НДС»

— 30 508 руб. — восстановлен ранее принятый к вычету НДС;

Дебет 99 Кредит 68, субсчет «Расчеты по налогу на прибыль»

— 40 000 руб. (200 000 руб. х х 20%) — отражено возникновение отложенного налогового обязательства.

Что касается ситуации со списанием основного средства, то, как следует из п. 29 ПБУ 6/01 «Учет основных средств», выбытие основного средства имеет место и при его конфискации. Для учета выбытия основного средства к счету 01 нужно открыть соответствующий субсчет. В дебет этого субсчета переносится стоимость выбывающего объекта, а в кредит — сумма накопленной по нему амортизации. При выбытии объекта его остаточная стоимость списывается со счета 01, субсчет «Выбытие основных средств» в дебет счета 91-2.

Так как остаточная стоимость не относится на налоговые расходы, то в бухгалтерском учете нужно отразить отложенное налоговое обязательство.

К сведению

С какими товарами придется расстаться даром

Что могут конфисковать

Основание

Товары, в отношении которых информация о классе их энергетической эффективности не включена в техническую документацию, прилагаемую к товару, в его маркировку, на его этикетку, а равно товары, в отношении которых нарушены установленные правила включения указанной информации

Статья 9.16 КоАП РФ

Товары, не соответствующие образцам по качеству

Статья 14.4 КоАП РФ

Этиловый спирт, находящийся в розничном обороте

Статья 14.16 КоАП РФ

Этиловый спирт, алкогольная и спиртосодержащая продукция без сопроводительных документов

Статья 14.16 КоАП РФ

Алкогольная продукция, находящаяся в розничном обороте, в полимерной потребительской таре объемом более 1500 мл

Статья 14.16 КоАП РФ

Этиловый спирт, алкогольная и спиртосодержащая продукция в случае ее оборота без лицензии

Статья 14.17 КоАП РФ

Лом и отходы цветных и черных металлов при выявлении нарушений правил обращения с ними

Статья 14.26 КоАП РФ

Пищевая продукция, полученная с применением генно-инженерно-модифицированных организмов, в случае выявления нарушений обязательных требований к маркировке

Статья 14.46.1 КоАП РФ

Товары и продукция без маркировки, в случае если такая маркировка обязательна

Статья 15.12 КоАП РФ

Кроме того, согласно ст. 16.21 КоАП РФ конфискация предусмотрена в случаях пользования товарами:

  • которые незаконно перемещены через таможенную границу ЕАЭС и в отношении которых не уплачены таможенные пошлины, налоги или не соблюдены установленные действующим законодательством запреты и ограничения;

  • выпущенными, в том числе условно, в соответствии с таможенной процедурой, пользование которыми, передача которых во владение или в пользование или распоряжение которыми иными способами допущены в нарушение установленных запретов или ограничений.

А в статье 16.3 КоАП РФ сказано, что конфискация предусмотрена за несоблюдение установленных международными договорами государств — членов ЕАЭС, решениями ЕЭК, нормативными правовыми актами РФ запретов и ограничений на ввоз товаров на таможенную территорию ЕАЭС или в РФ.

Также могут быть конфискованы некачественные и опасные пищевые продукты, материалы и изделия. Согласно ст. 24 Федерального закона от 02.01.2000 № 29-ФЗ «О качестве и безопасности пищевых продуктов» они подлежат изъятию из оборота. Если их владелец самостоятельно не выполнил данное требование закона, то такие пищевые продукты, материалы и изделия конфискуются.