1. Главная / Статьи 
ул. Черняховского, д. 16 125319 Москва +7 499 152-68-65
Логотип
| статьи | печать | 1022

Амортизационная премия по законсервированному основному средству

В письме от 07.03.2014 № 03-03-06/1/10085 Минфин России рассказал, как учитывается амортизационная премия по основному средству, находящемуся на консервации. Но эти разъяснения применимы не для всех случаев консервации основных средств.

Премия применима только к амортизируемому имуществу

Часть затрат, связанных с приобретением основных средств или с их модернизацией (реконструкцией), которые включаются в первоначальную стоимость этих объектов, компании вправе единовременно списать в состав расходов отчетного (налогового) периода по налогу на прибыль организаций в качестве амортизационной премии. Ее размер составляет 10% первоначальной стоимости основного средства (затрат на модернизацию (реконструкцию)), а по объектам, относящимся к третьей — седьмой амортизационным группам, — 30% (п. 9 ст. 258 НК РФ).

Если компания применяет амортизационную премию, основные средства после ввода их в эксплуатацию включаются в амортизационные группы по первоначальной стоимости за вычетом суммы амортизационной премии (п. 9 ст. 258 НК РФ). А сама амортизационная премия признается в расходах того отчетного (налогового) периода, на который приходится дата начала амортизации (дата изменения первоначальной стоимости) основных средств, в отношении которых были осуществлены капитальные вложения (п. 3 ст. 272 НК РФ).

Но бывают ситуации, когда основное средство после его покупки и ввода в эксплуатацию или модернизации (реконструкции) переводится на консервацию. Причиной такого перевода может быть, например, сокращение объемов работ, или расторжение договоров, при исполнении которых предполагалось использовать основное средство. Возникает вопрос: как в такой ситуации учитывать в расходах амортизационную премию?

В комментируемом письме специалис­ты финансового ведомства напомнили, что амортизационная премия может применяться только к амортизируемому имуществу. Таковым является имущество, результаты интеллектуальной деятельности и иные объекты интеллектуальной собственности, находящие­ся у налогоплательщика на праве собственности (если иное не предусмот­рено главой 25 НК РФ), используемые им для извлечения дохода, стоимость которых погашается путем начисления амортизации (п. 1 ст. 256 НК РФ). Основные средства, переведенные по решению руководства организации на консервацию продолжительностью свыше трех месяцев, из состава амортизируемого имущества исключаются (п. 3 ст. 256 НК РФ). Начисление амортизации по таким объектам прекращается с первого числа месяца, следующего за месяцем их исключения из состава амортизируемого имущества (п. 6 ст. 259.1, п. 8 ст. 259.2 НК РФ). Исходя из вышеперечисленных норм Налогового кодекса, финансисты пришли к выводу, что расходы в виде амортизационной премии налогоплательщик может учесть только после того, как объект будет расконсервирован и по нему начнет начисляться амортизация.

К сожалению, из письма неясно, какую именно ситуацию рассматривал Минфин России: когда вновь приобретенное основное средство было переведено на консервацию или консервации подверг­лось основное средство после его модернизации (реконструкции)? Кроме того, неясен момент перевода основного средства на консервацию (в месяце ввода его в эксплуатацию (окончания модернизации) или в следующем месяце).

Чтобы разобраться, применимы ли выводы Минфина России во всех этих случаях, рассмотрим вышеперечисленные ситуации подробнее.

Ситуация 1:

Ввели в эксплуатацию и законсервировали в одном месяце

Допустим, компания купила основное средство и ввела его в эксплуатацию 2 апреля 2014 г. В связи с изменением производственных планов руководство компании приняло решение перевести основное средство на консервацию сроком на шесть месяцев с 21 апреля 2014 г.

В данной ситуации компания до перевода основного средства на консервацию так и не начнет начислять по нему амортизацию. Ведь амортизироваться основные средства начинают с первого числа месяца, следующего за месяцем их ввода в эксплуатацию (п. 4 ст. 259 НК РФ). В рассматриваемой ситуации это май 2014 г. Но к этому моменту основное средство уже не будет амортизируемым имуществом, поскольку с 21 апреля 2014 г. оно находится на консервации.

Поэтому компания сможет учесть в расходах амортизационную премию только после расконсервации объекта и начала начисления амортизации по нему. То есть так, как и сказал Минфин России в комментируемом письме.

Ситуация 2:

Ввели в эксплуатацию в одном месяце, а законсервировали в другом

Компания купила основное средство и ввела его в эксплуатацию 2 апреля 2014 г., а перевела его на консервацию 19 мая 2014 г.

В такой ситуации, исходя из положений п. 4 ст. 259 НК РФ, компания должна начать начислять амортизацию с 1 мая 2014 г. Начисление амортизации по основным средствам, переведенным на консервацию, прекращается с первого числа месяца, следующего за месяцем их исключения из состава амортизируемого имущества (п. 6 ст. 259.1, п. 8 ст. 259.2 НК РФ). Значит, начисление амортизации по основному средству прекращается с 1 июня 2014 г. То есть за май амортизация начисляется.

Исходя из п. 3 ст. 272 НК РФ, возможность учета амортизационной премии в расходах связывается с началом начисления амортизации по объекту основных средств. При этом данная норма не содержит положений, ограничивающих учет амортизационной премии в расходах, если в отчетном (налоговом) периоде основное средство, по которому в этом периоде начислялась амортизация, перестало быть амортизируемым.

Таким образом, поскольку в рассматриваемой нами ситуации основное средство начало амортизироваться в мае 2014 г., мы считаем, что компания имеет полное право учесть амортизационную премию в составе расходов за полугодие 2014 г.

Ситуация 3:

Краткосрочная модернизация объекта и его консервация

Предположим, что основное средство компания модернизировала в течение шести месяцев. В пункте 3 ст. 256 НК РФ сказано, что объект выводится из состава амортизируемого имущества, если основное средство по решению руководства организации находится на модернизации свыше 12 месяцев. Так как в рассматриваемой ситуации срок модернизации менее 12 месяцев, то компания не исключала объект из состава амортизируемого имущества.

Допустим, компания закончила работы по модернизации основного средства 7 апреля 2014 г. Стоимость работ была включена в его первоначальную стоимость. Основное средство было переведено на консервацию 21 апреля 2014 г.

Из пункта 3 ст. 272 НК РФ прямо следует, что амортизационная премия по затратам на модернизацию основного средства включается в состав расходов того отчетного (налогового) периода, на который приходится дата изменения его первоначальной стоимости. В нашем случае в периоде проведения работ по модернизации основное средство признавалось амортизируемым имуществом. Следовательно, и в момент изменения первоначальной стоимости основного средства после модернизации объект так же признавался амортизируемым имуществом. Поэтому компания может учесть амортизационную премию по капитальным вложениям в расходах за полугодие 2014 г.

Ситуация 4:

Долгосрочная модернизация объекта и его консервация

А теперь предположим, что срок модернизации основного средства превысил 12 месяцев. Поэтому компания на период работ по улучшению объекта вывела его из состава амортизируемого имущества, как того требует п. 2 ст. 256 НК РФ. Работы были закончены 7 апреля 2014 г. Основное средство переведено на консервацию 21 апреля 2014 г.

Поскольку на время проведения работ имущество выводилось из состава амортизируемого имущества и не эксплуатировалось, по окончании работ его необходимо заново ввести в эксплуатацию. В этом случае согласно п. 2 ст. 322 НК РФ амортизация начнет начисляться с 1-го числа месяца, следующего за месяцем, в котором произошло завершение модернизации, то есть в нашем случае с 1 мая 2014 г. Но на эту дату оно будет переведено на консервацию и так и не станет амортизируемым.

Получается, что в периоде, на который приходится дата изменения первоначальной стоимости основного средства, имущество так и не стало амортизируе­мым. Следовательно, не выполняется условие признания в расходах амортизационной премии. Поэтому учесть ее можно будет только в том отчетном (налоговом) периоде, в котором основное средство будет расконсервировано и по нему компания начнет начислять амортизацию. То есть если, к примеру, объект будет расконсервирован в сентябре 2014 г., то компания начнет его амортизировать с 1 октября 2014 г., а амортизационную премию можно будет включить в расходах за год.