Нередки случаи, когда предприниматели или организации, занимающиеся розничной торговлей, продают одновременно через один и тот же магазин и свои товары (купленные у поставщиков в собственность), и чужие — взятые на реализацию по посредническому договору. В этом случае возникает вопрос о возможности применения в отношении такой торговли системы налогообложения в виде ЕНВД. Ответ на этот и другие вопросы был дан в письме Минфина России от 04.04.2013 № 03-11-11/137.
Важны условия посреднического договора
При решении вопроса об отнесении сделок по продаже товаров в розницу, совершаемых на основе посреднических договоров, к предпринимательской деятельности по розничной торговле, подпадающей под ЕНВД, определяющим является условие конкретного посреднического договора об установлении стороны сделки, от имени которой будут совершаться юридические и иные действия.
Так, например, в рамках договора комиссии согласно ст. 990 ГК РФ комиссионер всегда действует за счет комитента, но от своего имени. А вот при заключении агентского договора агент совершает действия по поручению принципала всегда за счет самого принципала, но действовать агент может либо от своего имени, либо от имени принципала (ст. 1005 ГК РФ).
В ситуации, когда комиссионер или агент, реализуя чужие товары, действует от своего имени, такая продажа является для него обычной розничной торговлей, подпадающей под ЕНВД наряду с продажей собственных товаров (письмо Минфина России от 03.05.2011 № 03-11-06/3/53).
При этом чиновники выдвигают дополнительное условие — чтобы реализация чужого товара осуществлялась через объект организации торговли, который принадлежит или используется посредником в предпринимательской деятельности на правовых основаниях (собственность, аренда и т.п.).
Если же согласно условиям агентского договора агент действует от имени и за счет принципала, права и обязанности возникают непосредственно у принципала. В этом случае доходы агента, полученные при осуществлении розничной реализации товаров, подлежат налогообложению в общеустановленном порядке или в соответствии с упрощенной системой налогообложения.
Совмещение УСН и ЕНВД
Итак, если агент действует от имени принципала, при продаже товаров, принадлежащих принципалу, он не вправе применять ЕНВД. Но если при этом через тот же магазин продаются и свои товары, по этой части розничная торговля вполне может подпадать под ЕНВД. И тогда встает вопрос о том, можно ли каким-то образом разделить площади между этими видами деятельности, чтобы платить меньше налога.
В комментируемом письме финансисты подчеркнули, что порядок распределения площади торгового зала объекта стационарной торговой сети (магазина) при осуществлении на ней одновременно видов предпринимательской деятельности, облагаемых в рамках УСН и ЕНВД, не определен.
На этом основании они делают вывод: при одновременном осуществлении на одной и той же площади торгового зала магазина (менее 150 кв. м) видов предпринимательской деятельности, облагаемых ЕНВД (розничная торговля покупными товарами), а также видов деятельности, налогообложение которых осуществляется в рамках УСН (как, например, реализация товаров по агентским договорам от имени принципала), при исчислении суммы единого налога на вмененный доход в отношении деятельности по розничной реализации покупных товаров следует учитывать общую площадь торгового зала магазина. Что, впрочем, не отменяет необходимости вести раздельный учет имущества, обязательств и хозяйственных операций в соответствии с п. 7 ст. 346.26 НК РФ.
Поэтому, например, если налогоплательщик, совмещающий УСН и ЕНВД, арендует помещение площадью 12 кв. м, в том числе торговую площадь 4,3 кв. м., и на этой площади осуществляет как предпринимательскую деятельность по агентскому договору с организацией, в рамках которой он за вознаграждение от имени и за счет принципала реализует товар по ценам, согласованным с принципалом, так и розничную торговлю товарами, закупленными за счет собственных средств, исчислять налоги ему придется так:
- в части посреднической торговли — в рамках УСН исходя из получаемого агентского вознаграждения (то есть доходом признается не вся сумма денежных средств, поступающих от покупателей, а только посредническое вознаграждение);
- в части розничной торговли собственными товарами — в рамках ЕНВД, причем при исчислении единого налога нужно брать в расчет всю площадь торгового зала (без учета площади складских, административных и иных неторговых помещений), в данном случае — 4,3 кв.м., без уменьшения этой площади ввиду осуществления на ней же посреднической деятельности.