1. Главная / Статьи 
ул. Черняховского, д. 16 125319 Москва +7 499 152-68-65
Логотип
| статьи | печать | 529

Что включать в состав расходов?

«Улучшение» имущества за счет арендатора

Банк арендовал по договору субаренды нежилые помещения и произвел за свой счет их ремонт и отдел­ку. В декларации по налогу на прибыль Банк указал произведенные им улучшения поэтапно (через аморти­зацию), а не в составе прочих расходов.

· Мнение налогового органа

Такие действия Банка были ошибочны и привели к за­нижению базы по налогу на прибыль; кроме того, затра­ты на реконструкцию не принадлежащего организации имущества не могли быть учтены в числе расходов. В свя­зи с этим на Банк были наложены штрафные санкции, но решение налогового органа было обжаловано Банком в арбитражном суде.

· Мнение суда

1. Ошибочное указание Банком в декларации по нало­гу на прибыль затрат на неотделимые улучшения арендо­ванного имущества в составе расходов на амортизацию (а не в составе прочих расходов) не приводило в занижению облагаемой базы по налогу за календарный год (налого­вый период).

2. Кроме того, суд не согласился и с доводами налогово­го органа о том, что арендованные основные средства бы­ли реконструированы Банком, в связи с чем затраты на по­добные виды работ не могли учитываться в числе расходов организации. Свою позицию суд обосновал следующим.

• Под основными средствами в целях главы 25 НК РФ понимается часть имущества, используемого в качестве средств труда для производства и реализации товаров (выполнения работ, оказания услуг) или для управления организацией (п. 1 ст. 257 НК РФ). И согласно п. 2 ст. 257 НК РФ первоначальная стоимость основных средств изме­няется в случаях достройки, дооборудования, реконст­рукции, модернизации, технического перевооружения, частичной ликвидации соответствующих объектов и по иным аналогичным основаниям.

• В целях главы 25 НК РФ к реконструкции относится переустройство существующих объектов основных средств, связанное с совершенствованием производства и повыше­нием его технико-экономических показателей и осуществ­ляемое по проекту реконструкции основных средств в це­лях увеличения производственных мощностей, улучшения качества и изменения номенклатуры продукции. К техниче­скому перевооружению относится комплекс мероприятий по повышению технико-экономических показателей основ­ных средств или их отдельных частей на основе внедрения передовой техники и технологии, механизации и автомати­зации производства, модернизации и замены морально ус­таревшего и физически изношенного оборудования но­вым, более производительным.

Суд пришел к выводу, что особенности банковской дея­тельности не позволяют квалифицировать произведенные работы как реконструкцию или техническое перевоору­жение, поскольку при этом не изменялись сущностные ха­рактеристики помещений в целях сдачи собственником их в аренду или в субаренду. И, таким образом, положения ст. 257 НК РФ не подлежали применению в рассматривае­мом случае (см. Постановление ФАС Северо-Западного ок­руга от 31 января 2005 г. А56-11741/04).

Страховые взносы неденежными средствами
В рамках заключенных договоров добровольного медицинского страхования работников ЗАО уплатило часть страховых взносов векселями третьих лиц

· Мнение налогового органа

ЗАО необоснованно включило в состав расходов, умень­шающих сумму доходов от реализации товаров (работ, ус­луг), суммы указанных взносов, так как исходя из положе­ний п. 6 ст. 272 НК РФ уплата могла осуществляться только денежными средствами. В связи с этим ЗАО было привлече­но к налоговой ответственности, но решение инспекции было оспорено ЗАО в суде.

При рассмотрении иска ЗАО в суде выяснилось, что обя­зательства ЗАО перед страховщиком в рамках заключен­ных договоров были прекращены соглашениями об от­ступном, а именно передачей прав, удостоверенных про­стыми векселями третьего лица. В дальнейшем понесен­ные затраты ЗАО отразило как расходы, уменьшающие сумму доходов от реализации.

· Мнение суда

1. Судом первой инстанции действия инспекции были признаны незаконными. По мнению судей, исходя из норм ст. 409 ГК РФ оплата страховых взносов путем пре­доставления отступного и передачи страховой компании векселей являлась законным способом оплаты по догово­ру и не противоречила сути гражданско-правовых отно­шений. Кроме того, суд указал, что толкование норм п. 1 и б ст. 272 НК РФ как взаимосвязанных позволяет утвер­ждать, что право налогоплательщика на уменьшение до­ходов на такого рода суммы не зависит от формы расче­тов между сторонами договора страхования.

2. Но мнение кассационной инстанции было противо­положным. ФАС обратил внимание на следующее — п. 3 ст. 252 НК РФ установлено, что особенности определения расходов, признаваемых для целей налогообложения, для отдельных категорий налогоплательщиков либо рас­ходов, произведенных в связи с особыми обстоятельства­ми, устанавливаются положениями главы 25 НК РФ. Со­гласно п. 16 ст. 255 НК РФ суммы платежей (взносов) рабо­тодателей, в том числе по договорам добровольного страхования, заключенным в пользу работников со стра­ховыми организациями, относятся к расходам на оплату труда, которые в соответствии со ст. 253 НК РФ связаны с производством и реализацией и уменьшают полученные налогоплательщиком доходы.

Согласно п. 1 ст. 272 НК РФ расходы, принимаемые для целей налогообложения с учетом положений главы 25 НК РФ, признаются в том отчетном (налоговом) периоде, к ко­торому они относятся, независимо от времени фактической выплаты денежных средств и (или) иной формы их оплаты и определяются с учетом положений ст. 318—320 НК РФ.

Вместе с тем в соответствии с нормой п. 6 ст. 272 НК РФ расходы по добровольному страхованию признаются в качестве расхода в том отчетном (налоговом) периоде, в котором в соответствии с условиями договора налогопла­тельщиком были перечислены (выданы из кассы) денеж­ные средства на оплату страховых взносов.

Таким образом, норма, содержащаяся в п. 6 ст. 272 НК РФ, является специальной по отношению к норме п. 1 ст. 272 НК РФ — регламентирующей порядок (в том числе форму оплаты) признания расходов при методе начисле­ния по обязательному и добровольному страхованию. Сле­довательно, исходя из буквального толкования названной нормы расходы на страхование, оплаченные неденежны­ми средствами, в том числе путем передачи векселя, не могли быть признаны расходами для целей налогообложе­ния(см. Постановление ФАС Северо-Западного округа от 21 февраля 2005 г. А13-6053/04-21).

Нет процентов - нет налога?

ООО заключило договор беспроцентного займа, вы­ступив в роли заемщика.

Из содержания п. 5 ст. 38 НК РФ следует, что услугой для целей налогообложения признается деятельность, резуль­таты которой не имеют материального выражения, реали­зуются и потребляются в процессе осуществления этой дея­тельности. Таким образом, обязательный признак услуги — реализация результатов этой деятельности. По договору займа деятельность не осуществляется. Определение зай­ма для целей обложения налогом на прибыль как финан­совой услуги по аналогии с нормой, содержащейся в подп. 15 п. 3 ст. 149 НК РФ, противоречит п. 1 ст. 38 НК РФ, соглас­но которому каждый налог имеет свой объект налогообло­жения, определяемый в соответствии с частью второй НК РФ (см. Постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 12 января 2005 г. Ф04-9335/2004(7529-А45-33).

«Обоснованная» амортизация — в расходы

При проведении проверки деятельности ОАО нало­говый орган выявил факты включения в расходы, учи­тываемые при расчете налога на прибыль, сумм начис­ленной амортизации по объектам, которые не исполь­зуются ОАО для извлечения доходов и относятся к не­производственной сфере.

· Мнение налогового органа

В этом случае ООО является получателем внереализаци­онных доходов в натуральной форме (в виде экономиче­ской выгоды), подлежавших обложению налогом на при­быль в общеустановленном порядке. Кроме этого, инспек­ция указала, что получение беспроцентного займа может быть также квалифицировано как «безвозмездное получе­ние ООО финансовых услуг». В связи с этим инспекция по­требовала уплатить недоимку по налогу, а также штраф­ные санкции и пени с суммы экономической выгоды, полу­ченной ООО. Организация оспорила ее решение в суде.

· Мнение суда

Не согласившись с налоговым органом, суд обратил вни­мание на следующие нормы НК РФ. Согласно ст. 41 НК РФ доходом признается экономическая выгода в денежной или натуральной форме, учитываемая в случае возмож­ности ее оценки и в той мере, в которой такую выгоду мож­но оценить, и определяемая в соответствии с главами 23 «Налог на доходы физических лиц»и 25 «Налог на при­быль организаций» НК РФ. При этом положения главы 23 НК РФ дают четкое определение материальной выгоды, подлежащей обложению НДФЛ, и порядок ее расчета в случае получения налогоплательщиком беспроцентного займа (подп. 1 п. 1 ст. 212 НК РФ, п. 2 ст. 212 НК РФ). Глава 25 НК РФ, в свою очередь, подобных норм не содержит.

Согласно п. 8 ст. 250 НК РФ внереализационными дохода­ми налогоплательщика признаются доходы в виде безвоз­мездно полученного имущества (работ, услуг) или имущест­венных прав, за исключением случаев, указанных в ст. 251 НК РФ. При этом в соответствии с подп. 10 п. 1 ст. 251 НК РФ при определении налогооблагаемой базы не учитываются доходы в виде средств или иного имущества, которые по­лучены по договорам кредита или займа.

Кроме того, по мнению суда, квалификация налого­вым органом займа как «безвозмездного получения фи­нансовых услуг заемщиком» была также не правомерна. Так, нормы п. 1 ст. 807 ГК РФ свидетельствуют о том, что у заемщика после получения займа всегда возникает обя­занность возвратить имущество заимодавцу.

· Мнение налогового органа

Действия ОАО противоречили положениям ст. 252 НК РФ, п. 1 ст. 256 НК РФ, п. 16 ст. 255 НК РФ. В результате ор­ганизация была привлечена к налоговой ответственно­сти, но оспорила данное решение в суде.

· Мнение суда

Суд поддержал требования налогоплательщика исходя из следующих соображений. По общему правилу в соот­ветствии с п. 1 ст. 252 НК РФ при исчислении налога на при­быль полученные налогоплательщиком доходы уменьша­ются на сумму произведенных расходов (обоснованных и документально подтвержденных затрат, направленных на получение дохода). И в рассматриваемой ситуации учет в числе расходов сумм амортизации не противоречил базо­вым положениям главы 25 НК РФ.

В частности, факт сдачи имущества (здания профилакто­рия, тренажера, а также овощехранилища и другого иму­щества) в аренду подтверждался представленными доку­ментами: договорами аренды, которые фактически были исполнены согласно актам приема-передачи, оборотно-сальдовыми ведомостями. В связи с этим были признаны неправомерными доводы налогового органа о неиспользо­вании имущества в целях получения дохода и о неподтвер­ждении фактического исполнения договора аренды.

Кроме того, суд отметил, что такие объекты, как видео-, фотокамера, фотоаппарат, телевизор, использовались ОАО впроизводственныхцелях, а именно: для съемок фа­ктов хищений, при расследовании несчастных случаев и технологических нарушений, при обучении работников по предметам «гражданская оборона» и «чрезвычайные ситу­ации», по технике безопасности и другим учебным про­граммам. Целью такой деятельности являлось обеспечение нормальных условий труда. Указанные объекты относились к основным средствам, которые используются в производ­ственных целях, что подтверждалось инвентарными кар­точками (см. Постановление ФАС Западно-Сибирского ок­руга от 9 февраля 2005 г. Ф04-356/2005(8285-А27-33).