1. Главная / Статьи 
ул. Черняховского, д. 16 125319 Москва +7 499 152-68-65
Логотип
| статьи | печать | 952

Принцип обоснованности понесенных расходов

Согласно п. 1 ст. 252 НК РФ при исчислении налога на прибыль налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму произведенных расходов (за исключением расходов, указанных в ст. 270 НК РФ). При этом налоговое законодательство оперирует термином «обоснованности» расходов. И если понесенные расходы будут признаны необоснованными, то они не могут уменьшать сумму дохода, облагаемого налогом на прибыль, что влечет доначисление и применение штрафных санкций налоговыми органами.

Под обоснованными расходами понимаются экономи­чески оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме (п. 1 ст. 252 НК РФ). Но, как показывает практика, данные критерии весьма расплывчаты, и опре­деление «обоснованности» может толковаться как нало­говыми органами, так и налогоплательщиками весьма двусмысленно. В итоге в сложных ситуациях груз приня­тия справедливого решения ложится на судебные органы, а знакомство с мнением арбитражных судов позволяет правильно понять смысл законодательных норм.

Если заключен договор об оказании маркетинговых услуг

Организация, реализующая медикаменты, заключи­ла договор на оказание маркетинговых услуг. По мне­нию налогового органа, расходы по оплате подобных услуг не отвечали принципу экономической обосно­ванности, так как организация могла своими силами получить аналогичную информацию. В частности, воз­можность самостоятельного проведения аналогичного маркетингового исследования следовала из трудовых договоров, заключенных организацией. В числе обя­занностей некоторых категорий работников значилось выполнение функций информирования по текущим ценам на реализуемые товары (Постановление ФАС Восточно-Сибирского округа от 6 октября 2004 г. А19-2575/04-33-Ф02-4074/04-С1).

Решение суда

Суд не согласился с позицией налогового органа и при­знал понесенные расходы обоснованными и экономиче­ски оправданными по следующим причинам.

В п. 14 и 15 ст. 264 НК РФ определено, что к прочим рас­ходам, связанным с производством и реализацией, относят­ся расходы налогоплательщика на юридические, информа­ционные, консультационные и иные аналогичные услуги. И, по мнению суда, по смыслу ст. 252 НК РФ экономическая обоснованность понесенных налогоплательщиком расхо­дов определяется не фактическим получением доходов в конкретном налоговом периоде, а направленностью таких расходов на получение дохода.

Судом при рассмотрении дела установлено, что основ­ными видами деятельности организации являлись комисси­онная и оптовая торговля медикаментами, в том числе на экспорт. И организация заключала договоры на оказание маркетинговых услуг, предметом которых являлось оказание услуг по сравнительному анализу цен среди оптовых фармацевтических компаний, подготовка и предоставле­ние информации, сбор данных, обработка и составление сравнительной таблицы цен по закупкам от поставщиков, составление спецификации для участия в тендерных торгах. И на основании представленных договоров, контрактов, с учетом осуществляемого организацией вида деятельности суд пришел к выводу, что полученная информация была необходима налогоплательщику для дальнейшей работы и продвижения продукции на рынок, а также для участия в тендерах.

Довод налоговой инспекции о том, что работниками организации по трудовым договорам выполнялись ана­логичные функции, был судом отклонен, так как в обя­занности работников налогоплательщика не входило проведение сравнительных анализов оптовых цен, мар­кетинговых исследований состояния оптового рынка фар­мацевтической продукции, составление спецификаций-заявок для участия в тендере.

Расходы по лизингу автомобиля

ООО осуществляло лизинг автомобиля марки«Мицубиси-Паджеро», использовавшегося для доставки мелких партий товара контрагентам общества, а также в качестве служебной автомашины директора ООО. По мнению налогового органа, с учетом специфики дея­тельности общества лизинговые платежи по аренде иномарки подобного класса не могли быть экономиче­ски оправданны (Постановление ФАС Московского ок­руга от 5 ноября 2004 г. KA-A40/10061-04).

Решение суда

Суд пришел к противоположным выводам исходя из сле­дующего. Согласно ст. 253 НК РФ расходы, связанные с про­изводством и реализацией, включают в себя расходы:

— связанные с изготовлением (производством), хране­нием и доставкой товаров, выполнением работ, оказани­ем услуг, приобретением и (или) реализацией товаров (работ, услуг, имущественных прав);

— расходы на содержание и эксплуатацию, ремонт и техническое обслуживание основных средств и иного имущества, а также на поддержание их в исправном (ак­туальном) состоянии.

Налогоплательщик представил суду расчет экономиче­ской обоснованности расходов на автомобиль «Мицубиси», из которого было видно, что за первые полгода эксплуатации расходы на запасные части и ремонт автомоби­ля «Газ-2752-114» почти в 5 раз превышает такие же рас­ходы на автомобиль «Мицубиси». В свою очередь, Ин­спекцией не было представлено доказательств того, что автомобиль приобретен по завышенной цене, использо­вался не в связи с реализацией товаров, а также того, что использование другого автотранспорта (в том числе с привлечением специализированных перевозчиков) зна­чительно снизило бы оспариваемые расходы.

Довод Инспекции о том, что по результатам 2002 года у ООО образовался убыток, не мог служить доказательством неразумности и экономической необоснованности спорных расходов. Единственным доказательством экономической необоснованности расходов налогоплательщика Инспекци­ей был назван приведенный ею в акте налоговой проверки расчет, из которого следовало, что без лизинговых расходов общий размер расходов налогоплательщика уменьшится. По мнению суда, примененный налоговым органом крите­рий обоснованности расходов нельзя признать основанным на законе, поскольку, по смыслу ст. 252 НК РФ, любое полу­чение налогоплательщиком доходов обусловлено несени­ем им расходов, и полное их исключение из полученных до­ходов хотя и увеличит налогооблагаемую базу, однако не соответствует характеру предпринимательской деятельно­сти и действующему налоговому законодательству.

При продаже через посредников

ОАО осуществляло добычу нефти и ее реализацию на внутреннем рынке. В дальнейшем ОАО приобрета­ло нефть через «цепочку» посредников по более высо­кой цене и осуществляло ее экспорт. По мнению нало­гового органа, расходы на приобретение нефти на вну­треннем рынке не могли быть в полном размере при­знаны обоснованными (Постановление ФАС Уральско­го округа от 3 ноября 2004 г. Ф09-4578/04-АК).

Решение суда

Суд согласился с позицией налогового органа, устано­вив следующее:

— реализованная ОАО на экспорт нефть в марте, апре­ле, мае, июне 2003 г. была добыта самим ОАО и продана на внутреннем рынке, а затем приобретена им же через цепочку посредников, но по более высокой цене;

— ни одна из организаций, участвующих в схеме не производила каких-либо дополнительных услуг по пере­работке нефти, добытой ОАО, техническая характеристи­ка нефти не изменялась;

— фактическая передача нефти не производилась, оформлялись только товаросопроводительные документы;

— транспортировка нефти при ее реализации также не производилась, в актах приема-сдачи нефти по всем до­говорам определены одни и те же пункты приема-пере­дачи нефти;

— счета-фактуры на реализацию данной нефти оформ­лены участниками сделок в один и тот же день;

— все организации — участники сделок имели расчет­ные счета в одном банке, что позволило провести оплату по сделкам в один день соответствующего месяца;

— данные организации являются зависимыми (ОАО яв­лялось учредителем некоторых из посредников).

В итоге налоговым органом было установлено завыше­ние расходов, связанных с реализацией нефти на 31 503 262

руб. С учетом изложенного, суд пришел к выводу об отсут­ствии экономической оправданности затрат в указанной сумме.

При уплате штрафных санкций по договору займа

ООО (заемщик) заключило договор беспроцентного займа. В связи с тем что ООО несвоевременно возвра­тило денежные средства, стороны договора дополни­тельным соглашением установили возможность взы­скания штрафных санкций. ООО включило сумму штрафа по договору в состав внереализационных рас­ходов. Налоговый орган признал данные расходы не­обоснованными (Постановление ФАС Северо-Западно­го округа от 22 ноября 2004 г. А56-13229/04).

Решение суда

Суд подтвердил правоту налогоплательщика исходя из следующего. По условиям заключенного договора займа любые изменения и дополнения к договору должны бы­ли оформляться в письменной форме и подписываться уполномоченными на то представителями сторон. При подписании дополнительного соглашения об установле­нии штрафных санкций за несвоевременный возврат де­нежных средств данное условие было соблюдено. В связи с этим указанное дополнительное соглашение могло быть признано неотъемлемой частью договора займа.

Налоговый орган в своем решении в обоснование не­правомерности отнесения во внереализационные расхо­ды суммы штрафа указал одну, ничем не подтвержден­ную фразу: «Сумма штрафных санкций не считается эко­номически оправданной». При этом инспекция ни в сво­ем решении, ни в отзыве не учла положения ст. 265 и 269 НК РФ, регулирующих порядок отнесения на расходы штрафов и процентов по долговым обязательствам.

Так, согласно подп. 13 п. 1 ст. 265 НК РФ в состав внере­ализационных расходов, не связанных с производством и реализацией, включаются обоснованные затраты на осу­ществление деятельности, непосредственно не связанной с производством и (или) реализацией (в частности, расхо­ды в виде признанных должником штрафов, пеней и (или) иных санкций за нарушение договорных или долго­вых обязательств). А в соответствии с п. 1 ст. 269 НК РФ расходом признаются проценты, начисленные по долго­вому обязательству любого вида, при условии, что раз­мер этих процентов существенно не отклоняется от сред­него уровня процентов, взимаемых по долговым обяза­тельствам, выданным в том же квартале (месяце — для налогоплательщиков, перешедших на исчисление еже­месячных авансовых платежей исходя из фактически по­лученной прибыли) на сопоставимых условиях.

По мнению суда, при рассмотрении спора следовало различать проценты по договору займа(величина кото­рых для целей определения расходов, уменьшающих до­ходы налогоплательщика, определяется в п. 1 ст. 269 НК РФ) и штрафные санкции за неисполнение обязательства. А поскольку в договоре не предусмотрено начисление процентов (договор беспроцентного займа), то предусмо­тренная соглашением сумма является штрафом, то она подлежала включению в состав внереализационных рас­ходов на основании подп. 13. п. 1 ст. 265 НК РФ.