1. Главная / Статьи 
ул. Черняховского, д. 16 125319 Москва +7 499 152-68-65
Логотип
| статьи | печать | 3715

Новая декларация по налогу на прибыль

Минюст России 20 апреля 2012 г. зарегистрировал приказ ФНС России от 22.03.2012 № ММВ-7-3/174, которым утверждена новая форма декларации по налогу на прибыль, ее электронный формат, а также порядок заполнения. Документ вступает в силу по истечении десяти дней после официального опубликования. Но даже если бы он был опубликован в день регистрации, дата его вступления в силу все равно вышла бы за пределы срока сдачи декларации за I квартал 2012 г. В связи с этим возникает вопрос не только о том, какие новации содержит новая декларация, но и о том, как, кто и по какой форме должен был отчитаться за I квартал.

Исключение из правил

Итак, комментируемый приказ пока официально не вступил в силу. Поэтому компании не должны были его применять при составлении декларации за I квартал 2012 г. То есть отчетность следовало подготовить и сдать в налоговые органы до 28 апреля 2012 г. по форме, утвержденной приказом ФНС России от 15.12.2010 № ММВ-7-3/730. Однако в ней отсутствуют разделы, позволяющие корректно отразить расчет авансового платежа по налогу на прибыль компаниями, которые в этом году объединились в консолидированные группы налогоплательщиков (КГН). В связи с этим такие группы не имели возможности исполнить свои обязанности по сдаче декларации по налогу на прибыль.

На помощь пришел Минфин России. В письме от 18.04.2012 № 03-03-10/39 специалисты финансового ведомства посоветовали ответственным участникам КГН представлять декларации за I квартал 2012 г. по новой форме независимо от срока вступления в силу приказа ФНС России от 22.03.2012 № ММВ-7-3/174. Более того, Минфин России рекомендовал налоговым органам обеспечить прием указанных деклараций. Конечно же подобные разъяснения Минфина России противоречат действующему законодательству. Но для консолидированных групп это единственный оптимальный выход из сложившейся ситуации.

Обратите внимание: такое исключение из правил предусмотрено только для ответственных участников консолидированных групп. Все остальные организации должны были сдать декларации по старой форме.

К сожалению, названное письмо Минфина России появилось в открытом доступе слишком поздно (25 апреля), когда до окончания срока сдачи деклараций по налогу на прибыль оставалось три дня. Естественно, за такой короткий срок невозможно изучить все тонкости заполнения деклараций КГН.

Мы расскажем обо всех нюансах составления «прибыльной» отчетности КГН. Если вы обнаружите, что в сданной декларации имеются какие-либо неточности, вы с учетом наших разъяснений без труда их исправите, подадите «уточненку» и тем самым избежите штрафных санкций.

Новшества для КГН

Новая форма декларации пополнилась двумя приложениями, в которых содержатся расчеты авансовых платежей по налогу, уплачиваемых в бюджет субъектов РФ (приложения 6 и 6а к листу 02). Кроме того, в порядок заполнения декларации включены правила для составления отчетности КГН.

Состав декларации

Декларацию по консолидированной группе заполняет и представляет в налоговые органы ее ответственный участник. Что же входит в состав «прибыльной» отчетности?

Ответ на этот вопрос будет зависеть от того, какой порядок уплаты авансовых платежей выбрала КГН: авансы перечисляются по итогам каждого отчетного периода (то есть в течение отчетного периода уплачиваются ежемесячные авансовые платежи) или расчеты с бюджетом по авансам осуществляются ежемесячно исходя из фактически полученной прибыли.

В первом случае в состав декларации за отчетные и налоговый периоды включаются титульный лист (лист 01), подраздел 1.1 раздела 1, листа 02 и приложения 1, 2, 6, 6а к листу 02. Но это не все. Если КГН имеет доходы, расходы, убытки или средства, подлежащие отражению в подразделе 1.2 раздела 1, приложениях 3 и 4, листе 07, указанные формы необходимо заполнить и сдать в налоговые органы. При осуществлении КГН операций с ценными бумагами заполняется и лист 05.

Во втором случае состав декларации за три, шесть, девять месяцев и год будет такой же. Но по итогам каждого месяца КГН должна сдавать декларацию в уменьшенном объеме — представлять приложения 1 и 2 к листу 02, а также лист 07 не надо.

Отдельные участники консолидированной группы могут являться налоговыми агентами по уплате налога. Тогда они должны заполнять расчет налога в подразделе 1.3 раздела 1, а также лист 03 «Расчет налога на прибыль, удерживаемого налоговым агентом (источником выплаты доходов)».

Титульный лист

На титульном листе, равно как и на каждой странице декларации, указываются ИНН и КПП, присвоенные ответственному участнику КГН. По реквизиту «по месту нахождения» ответственный участник КГН проставляет код 218.

В строке «Налоговый (отчетный) период» записываются коды с 13-го по 16-й. Например, за I квартал следовало проставить код 13. При уплате авансовых платежей ежемесячно исходя из фактически полученной прибыли указываются коды с 57-го по 68-й (код 57 соответствует одному месяцу по КГН, код 58 — двум и т.д.)

В разделе «Достоверность и полноту сведений, указанных в настоящей декларации, подтверждаю» ответственный участник КГН указывает код 1 и по строке «фамилия, имя, отчество» — построчно фамилию, имя и отчество руководителя организации, исполняющей обязанности ответственного участника КГН.

Участники КГН и их обособленные подразделения могут получать доходы, не включаемые в консолидируемую налоговую базу группы. Тогда такие участники должны составлять и сдавать по месту своего учета отдельные декларации. При этом по реквизиту «по месту нахождения (учета)» отражается код 214 (для обычных организаций) либо 213 (для крупнейших налогоплательщиков). По строке «Налоговый (отчетный) период» проставляются коды 21, с 31-го по 46-й.

Приложение 6а

Несмотря на то что эта форма в составе декларации идет после приложения 6, логичнее сначала заполнить именно ее. Это связано с тем, что показатели приложения 6 формируются на основе данных приложения 6а.

В приложении 6а приводится расчет авансовых платежей и налога на прибыль организаций в бюджет субъекта РФ по участнику КГН без входящих в него обособленных подразделений и по каждому обособленному подразделению, включая закрытые в текущем налоговом периоде. Как видим, отражается информация по отдельным участникам КГН и их обособленным подразделениям.

В приложении 6а кроме ИНН и КПП ответственного участника (они указываются в верхней части формы) необходимо отра-зить аналогичные данные участника КГН, которые были присвоены по месту его учета или по месту нахождения его обособленного подразделения. Данное правило применяется, когда по реквизиту «Расчет составлен» проставляются коды 1, 2 или 3.

Приведем их значения. Код 1 используется при составлении расчета по участнику без входящих в него обособленных подразделений, код 2 — по обособленному подразделению, код 3 — по обособ­ленному подразделению, закрытому в текущем налоговом периоде.

Если расчет составляется по группе обособленных подразделений участника и этого участника без входящих в него обособленных подразделений, находящихся на территории одного субъекта РФ, то по реквизиту «Расчет составлен» указывается код 4. При этом нужно занести в расчет ИНН и КПП участника по месту его нахождения или по месту нахождения обособленного подразделения, выбранного в качестве ответственного подразделения.

В табличную часть приложения 6а вносятся доля налоговой базы каждого участника КГН и их обособленных подразделений в консолидируемой налоговой базе и налоговые ставки, действующие на территории, где расположены соответствующие участники КГН и их обособленные подразделения.

Приложение 6

Как только приложение 6а будет готово, можно приступать к заполнению приложения 6. В нем ответственный участник КГН приводит расчет авансовых платежей и налога на прибыль, подлежащих уплате в бюджет субъекта РФ за всех участников КГН без входящих в их состав обособленных подразделений. Кроме того, в этом расчете отражается вся информация по авансовым платежам и налогам обособ­ленных подразделений участников, расположенных на территории данного субъекта РФ. Количество приложений 6 зависит от числа субъектов РФ, на территории которых находятся участники КГН и их обособленные подразделения.

В приложении 6 также приводятся ИНН, КПП и код ОКАТО одного из участников или участника по месту нахождения обособленного подразделения (ответственного подразделения), через которое происходят расчеты с бюджетом субъекта РФ. Обратите внимание: код этого субъекта РФ должен быть указан в нижней части формы. Необходимые коды приведены в приложении 2 к порядку заполнения декларации.

Чтобы заполнить строки 040, 050 и 070 табличной части приложения 6, нужно сложить аналогичные показатели приложений 6а, в которых отражены коды по ОКАТО, относящиеся к тому же субъекту РФ. По строкам обоих приложений указываются соответственно доля налоговой базы, ее размер исходя из доли и рассчитанная сумма налога.

Строка 051 приложения 6, по которой отражается налоговая база исходя из доли для исчисления авансов (налога) по пониженной ставке, заполняется также на основании данных приложения 6а. Для этого суммируются показатели по строке 050 приложения 6а, авансовые платежи (налог) в которых исчислены по пониженным ставкам.

Напомним, что ставка налога на прибыль в части субъекта РФ может быть понижена для отдельных категорий налогоплательщиков региональным законодательством. Но она не может быть менее 13,5% (п. 1 ст. 284 НК РФ).

Порядок заполнения строк 080—121 приложения 6 такой же, как и для аналогичных строк приложения 5 к листу 02, в котором приводится расчет авансовых платежей компаниями, имеющими обособленные подразделения.

Если в каком-либо субъекте РФ расположено только одно обособленное подразделение, показатели приложения 6 полностью совпадут с данными приложения 6а с кодом ОКАТО по этому региону.

Сопоставимость показателей

Итоговые данные по налогу на прибыль, содержащиеся в листе 02 декларации, должны по сумме соответствовать показателям приложения 6. В частности, в подразделах 1.1 и 1.2 раздела 1 декларации, содержащих суммы платежей в бюджет субъекта РФ, суммируются платежи в бюджет каждого субъекта РФ по всем участникам КГН и обособ­ленным подразделениям (ответственным обособленным подразделениям), расположенным на территории этого субъекта РФ. Данные берутся из приложения 6. Причем количество страниц подразделов 1.1 и 1.2 раздела 1 и количество приложений 6 к листу 02 должно соответствовать числу субъектов РФ, на территории которых находятся участники КГН и их обособленные подразделения.

Помимо этого в декларации по КГН в строках 070 и 080 подраздела 1.1 раздела 1 указываются суммы авансовых платежей и налога на прибыль к доплате или к уменьшению в бюджеты субъектов РФ, приведенные в приложении 6 по строкам 100 (к доплате) и 110 (к уменьшению). А по строкам 220—240 подраздела 1.2 раздела 1 отражаются суммы ежемесячных авансовых платежей, подлежащие уплате в бюджеты субъектов РФ. Эти сведения переносятся из строк 120 и 121 приложения 6.

Общая сумма исчисленного налога по консолидированной группе в целом, отражаемая по строке 200 «Расчета по налогу» (лист 02), рассчитывается путем сложения сумм исчисленного налога в различные бюджеты субъектов РФ и отраженных в приложении 6 к листу 02 (строка 070). Общая сумма к доплате либо к уменьшению налоговых платежей по КГН, отражаемая в итоговом «Расчете налога» (лист 02), должна быть равна сумме аналогичных показателей отдельных приложений 6 в разрезе субъектов РФ.

Убытки по КГН

Новый порядок заполнения декларации по налогу на прибыль содержит уточнение о сумме убытка, переносимого на будущее (приложение 4 к листу 02), применительно к консолидированным группам налогоплательщиков.

Напомним, что по строке 010 этого приложения показывается остаток неперенесенного убытка на начало налогового периода, а по строкам 040—130 — убытки с разбивкой по годам их образования. Что касается убытков участников КГН, образовавшихся до вхождения в состав группы, они по названным строкам не отражаются. Основание — п. 6 ст. 278.1 НК РФ.

Поправки для всех остальных

Помимо информации о консолидированных группах налогоплательщиков в декларацию внесены и другие изменения.

Сделки с взаимозависимыми лицами

С этого года в первой части Налогового кодекса РФ начал действовать раздел V.1, посвященный взаимозависимым лицам и налоговому контролю за сделками между ними. Это нововведение потребовало корректировки налоговой декларации.

Внесены изменения в состав строк внереализационных доходов приложения 1 к листу 02 «Доходы от реализации и внереализационные доходы». Теперь в нем содержится еще одна строка — 107. Она предназначена для отражения суммы корректировок прибыли в результате анализа примененных в сделках цен на соответствие рыночным ценам (рентабельности), предусмотренных ст. 105.12 и 105.13 НК РФ.

Напомним, что в соответствии с упомянутыми статьями НК РФ при сделках, сторонами которых являются взаимозависимые лица, и при отклонении указанных сделок от расчетного интервала рентабельности проводится корректировка прибыли (дохода, выручки) по контролируемой сделке. Такая корректировка осуществляется и в результате применения к контролируемым сделкам метода распределения прибыли, когда это не приводит к уменьшению суммы налога, подлежащего уплате в бюджет.

Соответственно при заполнении итоговой суммы внереализационных доходов (строка 100 приложения 1 к листу 02) строка 107 также учитывается при суммировании.

Сделки по реализации прав требования

Откорректировано приложение 3 к листу 02 «Расчет сумм расходов по операциям, финансовые результаты по которым учитываются при налогообложении прибыли с учетом положений статей 264.1, 268, 275.1, 276, 279, 323 НК». Изменения касаются информации относительно сделок по реализации прав требования, которые для целей налогообложения прибыли рассматриваются как финансовые услуги (п. 3 ст. 279 НК РФ).

Раньше декларация содержала строки для отражения развернутой информации по таким сделкам и включала данные о выручке, себестоимости, убытке по реализации прав требования (строки 070—090). В новой форме декларации эти строки отсутствуют.

Такая корректировка связана с тем, что из п. 8.8 прежнего порядка заполнения декларации по налогу на прибыль следовало, что компании не могут учесть при налогообложении прибыли суммы убытков, полученных от перепродажи права требования долга. Но Налоговый кодекс РФ с 1 января 2009 г. позволяет учитывать данные убытки при формировании налоговой базы по налогу на прибыль. Соответствующие поправки были внесены в п. 2 ст. 268 НК РФ.

Еще в прошлом году ФНС России отмечала, что до внесения изменений в декларацию по налогу на прибыль организациям при получении убытка от перепродажи прав требования не надо заполнять строку 090 приложения 3 к листу 02 декларации (письмо от 11.11.2011 № ЕД-4-3/18881). Свою позицию налоговики объясняли тем, что норма п. 3 ст. 279 НК РФ не содержит особенностей учета убытка при дальнейшей реа­лизации права требования долга налогоплательщиком, купившим это право требования, и не препятствует принятию такого убытка при формировании налоговой базы по налогу на прибыль. Не установлено подобных ограничений и в ст. 270 НК РФ, касающейся расходов, не признаваемых при налого-обложении прибыли.

По нашему мнению, доходы по названным сделкам теперь можно занести в строку 013 приложения 1 к листу 02. Ведь в ней отражаются доходы от реализации имущественных прав, за исключением доходов от реализации прав требования долга, указанных в приложении 3 к листу 02. А в этой форме рассматриваемые нами сделки больше не упоминаются. Соответственно расходы по ним можно включить в строку 059 приложения 2 к листу 02. Убытки отражаются в обычном порядке.

Доверительное управление имуществом

Приложение 3 к листу 02 декларации содержит изменения и в части доверительного управления имуществом. Теперь к строке 210 «Доходы учредителя доверительного управления (доходы выгодоприобретателя), полученные в рамках договора доверительного управления имуществом» добавлена строка 211. Она расшифровывает внереализационные доходы, полученные учредителем доверительного управления. Аналогичная строка 221 добавлена и к позиции «Расходы учредителя».

Эта поправка связана с тем, что полученный учредителем договора доверительного управления имуществом доход включается в состав выручки или внереализационных доходов в зависимости от полученного вида дохода (п. 3 ст. 276 НК РФ). Доходы выгодоприоб­ретателя по договору учредительного управления определены в Налоговом кодексе РФ более однозначно — как внереализационные доходы (п. 4 ст. 279 НК РФ).

Следует обратить внимание на схему заполнения итоговых строк приложения 3 к листу 02 и их переноса в приложения 1 и 2. Как указано в расшифровке к итоговым строкам 340 и 350 приложения 3, новые строки 211 и 221 (внереализационные доходы и внереализационные расходы) не суммируются при подсчете данных показателей. И это вполне логично, так как по строкам 340 и 350 показывается выручка от реализации.

Показатели строк 211 и 221 приложения 3 к листу 02 нужно перенести в строку 100 «Внереализационные доходы, всего» приложения 1 и строку 200 «Внереализационные расходы, всего» приложения 2 соответственно. Обратите внимание: в приложениях 1 и 2 представлена расшифровка внереализационных доходов и расходов. Она не содержит позиции, по которой указываются внереализационные доходы (расходы) учредителя доверительного управления. Но в этом нет ничего страшного. Ведь в «Расчет налога на прибыль» (лист 02) переносятся данные из строк 100 и 200. Так что рассматриваемые суммы не выпадут из конечного расчета.

Перенос убытка на будущее

Ранее в приложении 4 к листу 02 декларации информация о переносимом на будущее убытке содержала расшифровку суммы убытка по годам (убытка, полученного до 1 января 2002 г., и убытка, полученного после этой даты). Теперь строка 160 об остатке неперенесенного убытка на конец налогового периода представлена без указанной расшифровки. Это объясняется тем, что после введения с 1 января 2002 г. в действие Налогового кодекса РФ организации могли перенести на будущее ранее сформированный убыток и принять его в целях налогообложения в течение следующих десяти лет.

Таким образом, разделение на убытки, сформированные до и после 1 января 2002 г., отменено в связи с окончанием указанного десятилетнего периода.

Изменения для резидентов ОЭЗ

При составлении декларации резиденты особых экономических зон заполняют два листа 02 («Расчет по налогу»): в отношении особой экономической зоны и в отношении прочей деятельности. Причем в первом случае по реквизиту «Признак налогоплательщика» проставляется код 3, а во втором — код 1.

Уточнение к Порядку заполнения декларации включает пояснение к расчету итоговой суммы налога. При расчете налога должны быть просуммированы аналогичные показатели листа 02 с кодом 1 и листа 02 с кодом 3. Если в одном листе 02 указана сумма налога к уменьшению, а в другом — к доплате, то дельта по расчету по налогу должна определяться как разница между этими показателями.

Уточнение для ценных бумаг

И последнее, на чем стоит остановиться, — заполнение приложения 2 к листу 02 в части операций с ценными бумагами при отклонении цены сделки от максимальной (расчетной) цены. Сумма отклонения отражается в декларации по строке 071 приложения 2 к листу 02. В порядке заполнения сказано, что данный показатель не суммируется при подсчете общей суммы признанных расходов за период (строка 130 приложения 2).

Действительно, суммы корректировок налоговой базы по операциям сделок с ценными бумагами на основании ст. 280 НК РФ подлежат обособленному представлению в листе 05 декларации с выведением отдельной суммы налоговой базы. Суммирование тех же показателей (отклонения цены продажи ценной бумаги от ее расчетной стоимости) привело бы к двойному их учету при формировании налоговой базы по налогу на прибыль.