1. Главная / Статьи 
ул. Черняховского, д. 16 125319 Москва +7 499 152-68-65
Логотип
| статьи | печать | 2161

Реорганизация в форме присоединения: «упрощенные» проблемы

Одним из способов укрупнения бизнеса является реорганизация в форме присоединения. Обычно это преобразование проводят небольшие организации. Поэтому вполне возможно, что такие компании до начала реорганизации могли применять упрощенную систему налогообложения. Мы расскажем о подвод­ных камнях, которые могут возникнуть при реорганизации в форме присоединения у организаций, применяющих «упрощенку».

Проблема первая: была «упрощенка», а стала…

Одной из форм реорганизации предприятия является присоединение одного юридического лица к другому. В этом случае все права и обязанности присоединяемой компании (в том числе и по уплате налогов) переходят к организации-правопреемнику (п. 2 ст. 58 ГК РФ, п. 5 ст. 50 НК РФ).

Если одна из фирм до реорганизации применяла упрощенную систему налогообложения, то возникает вопрос, какой налоговый режим сможет применять правопреемник после того, как реорганизация закончится. Напомним, что этот момент наступает после внесения в Единый государственный реестр юридических лиц записи о прекращении деятельности присоединенного юридического лица (п. 4 ст. 57 ГК РФ). Ответ на этот вопрос зависит от того, кто именно (присоединяемая компания или организация-правопреемник) работал на «упрощенке».

Итак, предположим, что до реорганизации компания-правопреемник применяла упрощенную систему налогообложения. В данной ситуации после окончания процесса реорганизации правопреемник имеет полное право продолжать применять «упрощенку». Ведь, как мы уже сказали ранее, при присоединении одно юридическое лицо (присоединяемая компания) прекращает существовать, но новая компания не образуется. Аналогичной позиции придерживается и Минфин России (письмо Минфина России от 16.06.2009 № 03-11-06/2/104).

При этом специалисты финансового ведомства предупреждают: правопреемник может продолжать работать на «упрощенке» только в том случае, если после реорганизации продолжают соблюдаться условия для применения этого спецрежима. Напомним, что они перечислены в п. 3 и 4 ст. 346.12, п. 3 ст. 346.14 НК РФ. Если же требования, предусмотренные вышеназванными нормами Налогового кодекса, нарушены, то компания теряет право на применение упрощенной системы (п. 4.1 ст. 346.13 НК РФ).

А как быть, если до начала реорганизации «упрощенку» применяла присоединяемая компания, а правопреемник — общий режим налогообложения? В этом случае режим налогообложения у правопреемника не изменяется. Он по-прежнему будет уплачивать налоги по общей системе. Более того, у него нет права перейти на упрощенную систему в порядке, предусмотренном для вновь созданных организаций. Это связано с тем, что при реорганизации в форме присоединения не образуется новое юридическое лицо.

Проблема вторая: присоединенные основные средства

Практически любая организация имеет основные средства. Соответственно это имущество после реорганизации переходит к правопреемнику на основании передаточного акта. Если правопреемник после реорганизации продолжит применять «упрощенку», то у него возникают следующие вопросы. Нужно ли отражать в налоговом учете облагаемый единым налогом доход? И может ли правопреемник по таким основным средствам продолжать списывать на расходы их остаточную стоимость?

Что касается первого вопроса, то организация не должна включать в доход остаточную стоимость полученных в ходе реорганизации основных средств. Это связано с тем, что в упрощенной системе доходы учитываются по правилам ст. 249, 250 и 251 НК РФ (ст. 346.15 НК РФ). А согласно п. 3 ст. 251 НК РФ стоимость имущества, полученного в порядке правопреемства, не учитывается в составе доходов реорганизованных организаций, в том числе и в порядке присоединения. С такой позицией недавно согласились и специалисты финансового ведомства (письмо Минфина России от 07.06.2010 № 03-11-06/2/90).

А вот по второму вопросу ситуация для плательщиков единого налога по упрощенной системе складывается не столь благоприятно. По мнению Минфина России, правопреемник не вправе списывать на расходы остаточную стоимость основных средств, полученных им в результате реорганизации (письмо Минфина России от 07.06.2010 № 03-11-06/2/90).

Специалисты финансового ведомства аргументируют свою позицию следующим образом. По общему правилу в упрощенной системе налогообложения при определении налоговой базы учитываются в том числе и расходы на приобретение основных средств (подп. 1 п. 1 ст. 346.16 НК РФ). При этом произведенные затраты можно признать расходами только после их фактической оплаты (п. 2 ст. 346.17 НК РФ). Полученные в ходе реорганизации основные средства правопреемник не оплачивал. А раз так, то в расходах остаточная стоимость таких объектов не учитывается.

Как видите, позиция Минфина России основана на дословном прочтении Налогового кодекса. Однако в судебной практике есть решение, в котором арбитры поддержали налогоплательщиков и разрешили относить на расходы остаточную стоимость основных средств, полученных правопреемником от присоединенной компании. По мнению суда, к правопреемнику переходят все затраты реорганизованной компании на приобретение (создание или изготовление) основных средств. Следовательно, они могут быть включены в состав расходов. Тем более что плательщики налога на прибыль имеют право начислять амортизацию по основным средствам, полученным в результате реорганизации (п. 7 ст. 258 НК РФ). А одним из принципов законодательства о налогах и сборах является равенство налогообложения (п. 1 ст. 3 НК РФ).

Знаменательно, что к такому выводу пришел Президиум ВАС РФ в постановлении от 01.09.2009 № 3371/09. Заметим, что спор с налоговой инспекцией, который дошел до высшей судебной инстанции, возник у компании, применявшей ЕСХН и получившей имущество после завершения реорганизации в форме выделения. Но выводы, сделанные арбитрами, подходят и для организаций, работающих на «упрощенке» и прошедших реорганизацию в форме присоединения.

Дело в том, что эти два спецрежима (ЕСХН и упрощенная система налогообложения) имеют одинаковые принципы учета основных средств. И аргументы, которыми оперировали налоговые органы в судебном разбирательстве, схожи с выводами, сделанными в вышеупомянутом письме Минфина России. А именно: налоговики не разрешили включить в расходы остаточную стоимость основных средств из-за того, что организация-правопреемник не понесла расходов на приобретение этих объектов.

Таким образом, у компаний есть шанс отстоять в суде право относить на расходы остаточную стоимость полученных в ходе реорганизации основных средств.

Проблема третья: налоговая отчетность

Определенные трудности могут возникнуть у правопреемника на «упрощенке» в том случае, когда к нему присоединяются организации, которые рассчитывали налоги по общей системе. Дело в том, что при упрощенной системе налогообложения организации освобождаются от уплаты налога на прибыль, налога на имущество и НДС (п. 2 ст. 346.11 НК РФ). Однако у налога на прибыль и налога на имущество налоговым периодом является календарный год, по окончании которого необходимо представить в налоговые органы соответствующие декларации (ст. 285, 289, 379, 386 НК РФ). Как правильно отчитаться по этим налогам, если реорганизация произошла, например, в середине года?

Как мы уже отметили ранее, при реорганизации в форме присоединения днем завершения этого мероприятия является момент внесения в ЕГРЮЛ записи о прекращении деятельности присоединенной организации. Для компаний, прекративших свое существование в результате реорганизации, последним налоговом периодом считается период с начала календарного года до дня завершения реорганизации (п. 3 ст. 55 НК РФ).

Однако в ст. 50 НК РФ установлены лишь правила уплаты налогов для компаний, прошедших реорганизацию. А вот о порядке сдачи отчетности не говорится ни слова. То есть Налоговый кодекс не выдвигает никаких специальных правил представления деклараций для реорганизованных компаний. Но тем не менее декларации все равно нужно сдать.

Чтобы не возникло ни у кого проблем, лучше всего, если годовые декларации до момента завершения реорганизации подготовит и сдаст в налоговую инспекцию присоединяемая организация. Но на практике так бывает не всегда. Как быть, если заключительная отчетность организации, прекратившей свое существование, не сдана?

Ответ на этот вопрос содержится в письме столичных налоговиков (письмо УФНС России по г. Москве от 01.04.2008 № 09-14/031191). По их мнению, на правопреемнике лежит обязанность не только по уплате налогов, но и по сдаче налоговых деклараций (подп. 4 п. 1 ст. 23 НК РФ). При этом отчетность сдается по месту учета организации-правопреемника. Сделать это нужно в сроки, предусмотренные Налоговым кодексом для сдачи годовых налоговых деклараций.

Обратите внимание, налоговые органы рекомендуют на титульных листах декларации указывать реквизиты присоединившейся организации.