Акционерное общество, приняв решение о выплате акционерам дивидендов, вправе выплачивать их как денежными средствами, так и, если это предусмотрено уставом общества, иным имуществом. Рассмотрим ситуацию, когда акционерное общество выплачивает дивиденды акционерам ценными бумагами сторонней организации.
Согласно налоговому законодательству акционерное общество, выплачивая доходы акционерам в виде дивидендов, определяет сумму налога отдельно по каждому акционеру применительно к каждой выплате данных доходов.
Таким образом, общество, выплачивающее дивиденды по результатам первого квартала, полугодия, девяти месяцев финансового года и (или) по результатам финансового года, должно при каждой такой выплате удерживать налог.
Дивиденды по частям
Когда акционерное общество принимает решение о выплате дивидендов, например по результатам первого квартала, и выплачивает их частями, оно также обязано удерживать и уплачивать налог при каждой такой выплате.
Если уставом общества срок выплаты дивидендов не определен, он не должен превышать 60 дней со дня принятия решения о выплате.
В том случае если общество выплачивает вторую часть дивидендов (окончательную), начисленных по результатам первого квартала, в срок, превышающий 60 дней со дня принятия решения о выплате дивидендов либо превышающий определенный уставом срок, акционер вправе обжаловать в суд решение, принятое общим собранием акционеров с нарушением требований законодательства РФ или устава общества.
Это правило распространяется на тех акционеров, которые не принимали участия в общем собрании акционеров или голосовали против принятия такого решения, и оно нарушает его права и законные интересы.
При этом для целей налогообложения вышеуказанная ситуация не будет являться нарушением, если акционерное общество удержит налог со второй части выплаченных дивидендов и своевременно перечислит его в бюджет.
Ценные бумаги вместо денег
Обычно выплата дивидендов производится денежными средствами, так как такой вариант выплаты является более приемлемым для акционерного общества в отличие от варианта выплаты дивидендов ценными бумагами (об одной из проблем, связанной с выплатой акционерным обществом дивидендов ценными бумагами, сказано в Постановлении ФАС Уральского округа от 26.08.2006 № Ф09-2782/04-ГК). Так, например, АО вправе принять решение о выплате дивидендов ценными бумагами сторонней организации, которые находятся на балансе акционерного общества.
Здесь возникает интересная ситуация, ведь согласно положениям налогового законодательства налоговая база в момент реализации или иного выбытия ценных бумаг определяется как разница между ценой реализации или иного выбытия ценных бумаг и ценой приобретения ценных бумаг (включая расходы на их приобретение), а также затрат на их реализацию.
Таким образом, у акционерного общества в момент выплаты дивидендов ценными бумагами возникает налоговая база, так как такую выплату можно как раз отнести к иному выбытию ценных бумаг, с прибыли от которого акционерное общество обязано самостоятельно исчислить и уплатить налог в бюджет.
Однако сумму дивидендов, выплачиваемую своим акционерам, общество не может отнести к расходам для целей налогообложения прибыли организаций.
Получается, что при определении налоговой базы по выбывающим ценным бумагам акционерное общество не вправе учесть расходы, связанные с приобретением ценных бумаг у сторонней организации.
К сожалению, в настоящее время данная ситуация в налоговом законодательстве не урегулирована.
Доход, получаемый акционерным обществом по вышеуказанной операции для целей налогообложения прибыли организаций, будет признаваться внереализационным доходом. При этом датой получения такого дохода является дата выбытия ценных бумаг.
Порядок уплаты налога
По итогам каждого отчетного (налогового) периода акционерное общество исчисляет сумму авансового платежа, а в течение отчетного периода оно исчисляет сумму ежемесячного авансового платежа.
Акционерное общество с дохода от выбытия ценных бумаг должно самостоятельно исчислить и уплатить налог в бюджет. Таким образом, доход от выбытия ценных бумаг учитывается в налоговой базе за тот отчетный период, в котором они выбывают.
Если общество уплачивает налог на прибыль в порядке, установленном абз. 2 п. 2 ст. 286 НК РФ, то авансовый платеж за отчетный период оно уплачивает не позднее 28 дней со дня окончания отчетного периода, в котором доход от выбытия ценных бумаг признается полученным.
При этом если акционерное общество исчисляет ежемесячные авансовые платежи по фактически полученной прибыли, то авансовый платеж с налоговой базы, в которой учтен доход от выбытия ценных бумаг, уплачивается не позднее 28-го числа месяца, следующего за месяцем, по итогам которого производится исчисление налога.
Случай, когда акционерное общество за счет чистой прибыли выплачивает дивиденды акционерам по результатам первого квартала, полугодия, а также девяти месяцев финансового года, отражен в п. 2 Письма Минфина РФ от 21.02.2005 № 03-03-01-02/61.
Согласно налоговому законодательству налоговым периодом по налогу на прибыль организаций признается календарный год. Исходя из этого для целей налогообложения прибыли организаций налог считается уплаченным только по окончании календарного года, а значит, и чистая прибыль (прибыль после налогообложения) образуется только по окончании календарного года.
Таким образом, АО, выплачивающее дивиденды акционерам по результатам первого квартала, полугодия, а также девяти месяцев финансового года, должно предвидеть то, что по окончании календарного года чистая прибыль общества будет выше тех выплат (в виде дивидендов), которые оно производило по итогам первого квартала, полугодия и девяти месяцев финансового года.
В случае же если чистая прибыль по итогам календарного года окажется меньше выплат, осуществленных по результатам первого квартала, полугодия и девяти месяцев финансового года, то получившаяся разница не будет признаваться дивидендами, а будет являться какой-либо другой выплатой в пользу акционеров, к которой следует применять процентную ставку налога на прибыль организаций в размере 24%.
Можно предположить, что вышеуказанная разница является безвозмездно переданным обществом акционерам имуществом. В этой ситуации акционер обязан самостоятельно уплатить налог, применив при этом к вышеназванному доходу налоговую ставку в размере 24%.
При этом он имеет право на зачет в счет предстоящих платежей по этому или иным налогам, погашения недоимки или возврата излишне уплаченного обществом налога, образовавшегося в виде разницы между уплаченной им суммой налога с выплаченных дивидендов по результатам первого квартала, полугодия либо девяти месяцев финансового года и фактически подлежащей уплате меньшей суммой налога по результатам календарного года.
Таким образом, эта сумма налога может быть зачтена при самостоятельной уплате налога акционером с дохода в виде безвозмездно полученного имущества.
Сумму дивидендов, выплачиваемую своим акционерам, общество не вправе отнести к расходам для целей налогообложения прибыли организаций.
Но при этом существуют расходы, связанные с выплатой дивидендов, которые акционерное общество вправе отнести к расходам для целей налогообложения прибыли организаций. Например, расходы на проведение собраний акционеров, связанные, в частности, с арендой помещений, подготовкой и рассылкой необходимой для проведения собраний информации.
К расходам, уменьшающим налоговую базу по налогу на прибыль организаций, можно отнести и расходы, связанные с предоставлением информации акционерам (например, информация о начисленных и выплаченных дивидендах).
Что касается дохода, получаемого акционером в виде дивидендов, то он для целей налогообложения прибыли организаций будет признаваться внереализационным доходом от долевого участия в других организациях. При этом датой получения такого дохода является дата поступления денежных средств на расчетный счет (в кассу) акционера.