Налог у займодавца
Доходы физических лиц подлежат обложению НДФЛ (п. 1 ст. 207, ст. 209 НК РФ). При определении налоговой базы по данному налогу учитываются все доходы, полученные физическим лицом как в денежной, так и в натуральной форме, или право на распоряжение которыми у него возникло, а также доходы в виде материальной выгоды (п. 1 ст. 210 НК РФ).
В целях налогообложения доходом признается экономическая выгода в денежной или натуральной форме (п. 1 ст. 41 НК РФ). Из текста вопроса следует, что гражданин предоставлял компании процентные займы и эти процентные займы были объединены заключенным соглашением в один. То есть по условиям соглашения об объединении займов компания возвращает гражданину (займодавцу) сумму предоставленного займа, а также уплачивает начисленные на сумму займа проценты. Возврат суммы займа доходом займодавца, исходя из положений п. 1 ст. 41 НК РФ, не является. Ведь он получает назад свои деньги и от этого у него никакой экономической выгоды не возникает. Минфин России это подтверждает. В письме от 19.11.2021 № 03‑04‑06/93508 финансисты разъяснили, что возврат заемщиком физическому лицу суммы ранее переданного этим лицом займа не рассматривается в качестве дохода указанного лица, поскольку не отвечает признакам экономической выгоды. Таким образом, суммы, полученные гражданином в качестве возврата предоставленного займа, в целях налогообложения не являются его доходом и, соответственно, не облагаются НДФЛ.
Доходом, подлежащим обложению НДФЛ, будут только проценты на сумму займа, поскольку они представляют собой плату за пользование заемными средствами и являются для займодавца экономической выгодой.
Следовательно, у гражданина при получении средств от компании в оплату по соглашению об объединении займов возникает налоговая обязанность по НДФЛ только в отношении сумм полученных процентов по займу. При этом самому ему не нужно исчислять и уплачивать налог. За него это должна сделать компания, которая, исходя из положений п. 1 и 2 ст. 226 НК РФ, признается налоговым агентом по НДФЛ (письма Минфина России от 01.02.2016 № 03‑04‑06/4448, ФНС России от 26.05.2017 № БС-4-11/9974@).
Если гражданин является налоговым резидентом РФ, налогообложение производится по ставке, установленной п. 1 ст. 224 НК РФ (13%, если доход не более 5 млн руб., или 650 тыс. руб. плюс 15% с суммы превышения, если доход более 5 млн руб.). Если же гражданин не является налоговым резидентом РФ, налогообложение производится по ставке 30% (п. 3 ст. 224 НК РФ). Налоговыми резидентами признаются физические лица, фактически находящиеся в РФ не менее 183 календарных дней в течение 12 следующих подряд месяцев (п. 2 ст. 207 НК РФ).
Налог у цессионария
При получении прав требования по соглашению об объединении займов у физического лица (цессионария) будет возникать экономическая выгода (доход), так как он получает эти права безвозмездно в порядке дарения. В целях НДФЛ полученные безвозмездно права требования к организации признаются доходом в натуральной форме (подп. 1.1 п. 2 ст. 211 НК РФ). В письме от 22.02.2017 № 03‑04‑05/10376 Минфин России разъяснил, что в отношении дохода в натуральной форме в виде полученных физическим лицом на безвозмездной основе по договору цессии прав требования к организации по договору займа в размере всей суммы долга дата получения дохода определяется на день перехода прав по договору цессии.
Однако в рассматриваемой ситуации у физического лица при получении уступленных прав налогооблагаемый доход не возникнет. Дело в том, что, согласно п. 18.1 ст. 217 НК РФ, доходы в денежной и натуральной формах, получаемые от физических лиц в порядке дарения, освобождаются от обложения НДФЛ. В этой норме также перечислены виды имущества и прав, на дарение которых освобождение от налогообложения не распространяется. Среди них безвозмездная передача прав по договору займа не значится. Таким образом, доход физического лица (цессионария) в натуральной форме в виде безвозмездно полученных от гражданина (цедента) прав требования по займам не будет облагаться НДФЛ на основании п. 18.1 ст. 217 НК РФ. Минфин России это подтверждает (письмо от 10.07.2018 № 03‑04‑06/47916).
Гражданин (цедент) также ничего не платит, так как при безвозмездной уступке прав требования по договору займа дохода у цедента не возникает (письмо Минфина России от 10.07.2018 № 03‑04‑06/47916) и обязанность по уплате НДФЛ у физического лица — дарителя отсутствует (письмо Минфина России от 01.12.2021 № 03‑04‑05/97396).
Налоговая обязанность по НДФЛ возникнет у физического лица (цессионария) только при получении денежных средств от компании (должника). В упоминавшемся выше письме от 10.07.2018 № 03‑04‑06/47916 Минфин России разъяснил, что при безвозмездной уступке прав требования по договору займа у физического лица — нового кредитора возникает доход при погашении организацией-должником задолженности по договору займа, в том числе задолженности по уплате процентов по займу. При этом НДФЛ с дохода, выплачиваемого указанной организацией физическому лицу — новому кредитору, исчисляется и уплачивается указанной организацией, признаваемой на основании п. 1 ст. 226 НК РФ налоговым агентом.
Таким образом, при получении физическим лицом (цессионарием) денежных средств от компании по безвозмездному договору уступки прав в налоговую базу по НДФЛ будет включаться вся сумма (возврат суммы займа и начисленные на нее проценты). При этом исчислять и уплачивать НДФЛ в бюджет должна компания.
Ставка налога будет зависеть от того, является физическое лицо (цессионарий) на дату получения дохода налоговым резидентом РФ или нет. Если является, то должна применяться ставка НДФЛ, установленная п. 1 ст. 224 НК РФ (13%, если доход не более 5 млн руб., или 650 тыс. руб. плюс 15% с суммы превышения, если доход более 5 млн руб.). В ином случае доход будет облагаться по ставке 30% (п. 3 ст. 224 НК РФ).