По нашему мнению, компания не вправе принять к вычету НДС с суммы обеспечительного платежа до тех пор, пока не будет заключен основной договор купли-продажи.
Напомним, что согласно п. 1 ст. 429 ГК РФ по предварительному договору стороны обязуются заключить в будущем договор о передаче имущества, выполнении работ или оказании услуг (основной договор) на условиях, предусмотренных предварительным договором. В то же время задатком признается денежная сумма, выдаваемая одной из договаривающихся сторон в счет причитающихся с нее по договору платежей другой стороне, в доказательство заключения договора и в обеспечение его исполнения (п. 1 ст. 380 ГК РФ).
По общему правилу, вычетам у налогоплательщика, перечислившего суммы оплаты, частичной оплаты в счет предстоящих поставок (выполнения работ, оказания услуг), передачи имущественных прав, подлежат суммы налога, предъявленные продавцом этих товаров (работ, услуг), имущественных прав. Для реализации своего права на вычет налогоплательщик должен иметь счет-фактуру, выставленный продавцом, и документ, подтверждающий фактическое перечисление предоплаты. Кроме того, условие о предварительной оплате должно быть зафиксировано в договоре. Таковы требования п. 9 ст. 172 НК РФ.
Главный вопрос, который возникает в данном случае, — можно ли считать обеспечительный платеж (задаток) авансом. Ведь по своей сути денежные средства, перечисленные продавцу в рамках предварительного договора, выполняют двойственную функцию. С одной стороны, они призваны обеспечить исполнение обязательств покупателя по данному договору, а с другой — служат оплатой товаров (работ, услуг) по основному договору.
Минфин России в письмах от 09.09.2011 № 03-07-11/245 и от 28.03.2011 № 03-07-11/72 рассмотрел зеркальную ситуацию и положительно ответил на вопрос, должен ли продавец уплатить НДС в бюджет в периоде, когда им был получен задаток по предварительному договору. Суды в данном вопросе солидарны с чиновниками (постановление ФАС Поволжского округа от 09.04.2009 по делу № А55-7887/2008). В связи с этим логично предположить, что и в нашем случае обеспечительный платеж можно расценить как предоплату и принять к вычету соответствующую сумму налога.
Однако, на наш взгляд, данное утверждение будет справедливо лишь после заключения основного договора аренды. Только с этого момента прекратится обеспечительная функция задатка, и возникнет платежная функция по договору купли-продажи. Кроме того, по смыслу ст. 429 ГК РФ предварительный договор не порождает имущественных и каких-либо иных обязательств, за исключением обязательства заключить в будущем основной договор. Это значит, что до момента подписания основного договора отсутствуют правовые основания для признания лиц, заключивших предварительный договор, продавцом и покупателем.
Таким образом, в рассматриваемой ситуации компания будет вправе применить вычет по НДС после того, как обеспечительный платеж «превратится» в аванс, а произойдет это лишь в момент подписания основного договора купли-продажи объекта незавершенного строительства.