В данном случае компания вправе подать «уточненку» по налогу на прибыль за 2010 г., исключив невостребованные дивиденды из состава доходов, учитываемых в целях налогообложения прибыли. Учесть образовавшуюся переплату можно и в более поздние периоды.
Федеральный закон от 28.12.2010 № 409-ФЗ «О внесении изменений в отдельные законодательные акты Российской Федерации в части регулирования выплаты дивидендов (распределения прибыли)» (далее — Закон № 409-ФЗ) откорректировал вопросы, связанные с налогообложением в ситуации, когда дивиденды не были получены акционером. Эти изменения носят вполне позитивный характер и однозначно решают давнюю проблему в пользу компаний. Напомним, что Закон № 409-ФЗ вступил в силу с даты его официального опубликования, то есть с 31 декабря 2010 г.
До принятия Закона № 409-ФЗ чиновники считали, что суммы дивидендов, не востребованные акционерами, по истечении срока давности включаются в доходы для целей налогообложения прибыли (письма Минфина России от 14.02.2006 № 03-03-04/1/110, УФНС России по г. Москве от 22.06.2010 № 16-15/065026 и от 15.06.2010 № 16-15/062757). Это обосновывалось тем, что по общему правилу списанные в связи с истечением срока исковой давности суммы кредиторской задолженности признаются внереализационным доходом организации на основании положений п. 18 ст. 250 НК РФ. Контролеры полагали, что эта норма применяется и к невостребованным дивидендам. Теперь в законодательстве прямо установлено, что по истечении срока давности для получения дивидендов соответствующие суммы восстанавливаются в составе нераспределенной прибыли компании. Об этом говорится в п. 5 ст. 42 Федерального закона от 26.12.95 № 208-ФЗ «Об акционерных обществах» и в п. 4 ст. 28 Федерального закона от 08.02.98 № 14-ФЗ «Об обществах с ограниченной ответственностью».
Поскольку под нераспределенной прибылью понимается прибыль, оставшаяся в распоряжении компании после уплаты налогов и выплаты дивидендов, обновления вышеуказанных норм, по сути, было бы достаточно для того, чтобы не учитывать спорные суммы в целях налогообложения и не платить с них налог повторно. Но законодатели, решив, видимо, избавить компании от судебных тяжб с фискалами «на все сто процентов», ввели в п. 1 ст. 251 НК РФ подп. 3.4, согласно которому в целях налогообложения не учитываются доходы организации, полученные от акционеров или участников в целях увеличения чистых активов, в том числе путем формирования добавочного капитала и (или) фондов. Это правило распространено и на случаи восстановления в составе нераспределенной прибыли компании невостребованных акционерами или участниками дивидендов либо части распределенной прибыли. Норма подп. 3.4 п. 1 ст. 251 НК РФ применяется к правоотношениям, возникшим с 1 января 2007 г. (ч. 2 ст. 4 Закона № 409-ФЗ).
Важно, что для корректировки налоговых обязательств не имеет значения дата начисления невостребованных дивидендов и период, за который они были начислены. Исходя из целей Федерального закона № 409-ФЗ в расчет принимается только дата, на которую дивиденды были учтены в составе доходов для целей исчисления налога на прибыль в связи с истечением срока давности для получения дивидендов. Правда, нужно учитывать, что «дебиторка» по дивидендам включается в состав налоговых доходов не произвольно, а в том периоде, в котором истек срок исковой давности (см. постановления Президиума ВАС РФ от 08.06.2010 № 17462/09 и от 15.06.2010 № 1574/10).
То есть в случае, когда невостребованные дивиденды включены в состав налогооблагаемых доходов в период с 1 января 2007 г. по 31 декабря 2010 г., компания вправе скорректировать свои налоговые обязательства, подав уточненные декларации. При этом, как отмечает Минфин России в своих разъяснениях, учесть образовавшуюся переплату можно и непосредственно в периоде ее возникновения, и в любом последующем периоде в пределах трех лет с момента, когда стало известно о факте излишней уплаты налога. Трехлетний срок в данном случае отсчитывается со дня вступления в силу Закона № 409-ФЗ, а значит, воспользоваться правом на зачет (возврат) налога можно и по итогам декларирования за 2011—2013 гг. (письма Минфина России от 17.02.2011 № 03-03-06/1/106, от 05.03.2011 № 03-03-06/1/123 и от 25.03.2011 № 03-03-06/1/178). Получается, что переплату, образовавшуюся в 2010 г. в связи с включением в состав налоговых доходов невостребованных дивидендов, начисленных в 2007 г. по итогам деятельности за 2006 г., можно учесть или при подаче «уточненки» за 2010—2011 гг., или при декларировании за 2012—2013 гг.