Налоговыми резидентами РФ признаются физические лица, фактически находящиеся в России не менее 183 календарных дней в течение 12 следующих подряд месяцев (п. 2 ст. 207 НК РФ). По общему правилу только после того, как сотрудник приобрел статус налогового резидента, удерживать НДФЛ с него можно по ставке 13%. Но удерживать НДФЛ с гражданина Беларуси можно по ставке 13% с момента начала его работы по трудовому договору, независимо от времени его пребывания в России. Единственным условием для этого является заключение трудового договора на длительный срок (183 дня и более). Это связано с особыми условиями трудоустройства граждан Республики Беларусь в России, предусмотренными нормами международных соглашений. Вместе с тем может возникнуть ситуация, когда НДФЛ, удержанный с выплаченных гражданину Беларуси доходов, потребуется пересчитать с применением ставки в размере 30%. Но обо всем по порядку.
Как с родных
Между Правительством РФ и Правительством Республики Беларусь 21 апреля 1995 г. заключено Соглашение об избежании двойного налогообложения и предотвращении уклонения от уплаты налогов в отношении налогов на доходы и имущество. 24 января 2006 г. подписан Протокол к этому документу, регулирующий применение локального законодательства при налогообложении доходов граждан одного государства, полученных в другом государстве от работы по найму.
Так, доходы граждан Беларуси от работы по найму, осуществляемой в России в течение не менее 183 дней в календарном году либо непрерывно в течение 183 дней, начавшихся в предшествующем календарном году и истекающих в текущем календарном году, могут облагаться НДФЛ по ставке, предусмотренной для граждан России, признаваемых налоговыми резидентами РФ. Такой налоговый режим применяется с даты начала работы по найму, при условии, что трудовой договор заключен на срок не менее 183 дней. Это следует из п. 1 и 2 указанного Протокола. То есть при заключении с гражданином Республики Беларусь трудового договора, предусматривающего его нахождение на территории России не менее 183 дней, НДФЛ с доходов, выплачиваемых по такому договору, российский налоговый агент удерживает по ставке 13% с даты начала работы по найму.
При этом, по мнению финансового ведомства, окончательный налоговый статус физического лица — гражданина Беларуси определяется по итогам налогового периода. И если на 31 декабря 2012 г. такой сотрудник будет находиться в России менее 183 дней в календарном году, условие п. 1 ст. 1 вышеуказанного Протокола не будет соблюдено. В таком случае, считают в Минфине России, налоговый агент должен будет доудержать НДФЛ исходя из ставки 30%, а с 1 января 2013 г. можно снова удерживать НДФЛ по ставке 13%, соблюдая требования международного договора (см. письма Минфина России от 22.12.2011 № 03050502/67 и от 18.02.2011 № 030406/632).
А надо ли пересчитывать?
Вообщето позиция Минфина России в отношении необходимости пересчета НДФЛ на конец налогового периода в случае, когда гражданин Беларуси пробыл в России менее 183 дней, представляется спорной. Ведь в ситуации, когда международным договором России, содержащим положения о налогообложении, установлены иные правила и нормы, чем предусмотренные Налоговым кодексом РФ, применяются правила и нормы международных договоров. Об этом говорится в ст. 7 НК РФ. Вышеуказанный Протокол называет только одно условие для того, чтобы НДФЛ с доходов гражданина Беларуси удерживался наравне с российскими гражданами по ставке 13% — наличие заключенного в России на 183 дня и более трудового договора. И только один случай, когда возможен перерасчет налоговых обязательств по повышенной ставке — расторжение такого трудового договора до истечения 183 дней (п. 5 Протокола). Но даже в такой ситуации перерасчет и уплата налога гражданином производятся самостоятельно, без участия налогового агента. Протоколом специально оговорено, что пени и штрафы в этих случаях не начисляются.
Таким образом, можно сказать, что рекомендации Минфина России не соответствуют положениям заключенного Россией международного договора и пересчитывать НДФЛ с доходов граждан Беларуси, привлеченных для работы по найму на срок 183 дня и более, налоговому агенту не следует. Однако такая позиция наверняка приведет к судебному разбирательству. Отметим, что суды в таких случаях поддерживают компании. Так, арбитры ФАС СевероЗападного округа в постановлении от 09.11.2010 № А566424/2010 указали, что гражданин Республики Беларусь признается налоговым резидентом РФ, если он заключает трудовой договор на 183 дня и более. Граждане Беларуси проработали в организации значительно дольше указанного срока, поэтому у налогового агента (банка) не было оснований для удержания с них НДФЛ по ставке 30%, на чем наставала инспекция.
Давно здесь сидим…
Тем, кто не захочет спорить с контролерами, придется озаботиться перерасчетом НДФЛ. Важно учитывать, что в расчет периода нахождения граждан Беларуси на территории РФ для целей налогообложения их доходов принимается не только период непосредственно работы по найму, но и все предшествующее заключению трудового договора время, когда они находились в России. Это следует из п. 4 Протокола и подтверждается письмом Минфина России от 27.11.2008 № 03040601/323. Устанавливать, сколько сотрудникбелорус пробыл в России, также придется налоговому агенту. И здесьто могут возникнуть некоторые сложности.
По общему правилу период временного пребывания на территории РФ иностранного гражданина определяется с учетом отметок пропускного контроля в заграничном паспорте. Однако в силу действия заключенного между правительствами Союзного государства России и Белоруссии Соглашения от 30.11.2000 «О взаимных безвизовых поездках граждан» при пересечении границы РФ в заграничном паспорте белорусского гражданина отметка органов пограничного контроля Федеральной пограничной службы не проставляется. На это указывает и Пограничная служба ФСБ России (см. письмо ФМС России от 21.01.2005 № МС2/559).
Для иностранных граждан, прибывших в Россию в порядке, не требующем получения визы, документом, подтверждающим право на временное пребывание в РФ и служащим для контроля за временным пребыванием, является миграционная карта (ст. 2 Федерального закона от 25.07.2002 № 115ФЗ «О правовом положении иностранных граждан в Российской Федерации»). Но гражданам Республики Беларусь миграционные карты не оформляются и не выдаются в силу заключенного между правительствами Союзного государства Соглашения от 24.01.2006 «Об обеспечении равных прав граждан Российской Федерации и Республики Беларусь на свободу передвижения, выбор места пребывания и жительства на территориях государств — участников Союзного государства».
Таким образом, вопрос документального подтверждения гражданами Беларуси времени своего пребывания на территории РФ на законодательном уровне не урегулирован.
По сложившейся практике документами, подтверждающими пребывание в России в такой ситуации, могут служить авиа и железнодорожные билеты, справка с места работы, трудовой договор с работодателем, табели учета рабочего времени, квитанции о проживании в гостинице и другие документы, оформленные в порядке, установленном законодательством РФ, на основании которых можно установить длительность фактического нахождения физического лица в России. Такой позиции придерживаются и контролирующие органы (см., например, письма Минфина России от 05.02.2008 № 03040601/31 и ФНС России от 16.05.2006 № 04205/3).