1. Главная / Статьи 
ул. Черняховского, д. 16 125319 Москва +7 499 152-68-65
Логотип
| статьи | печать | 1291

Маховик правосудия не должен работать вхолостую

Президиум ВАС РФ рассмотрел необычное дело, в котором ошибки налоговых инспекторов наслоились на ошибки судопроизводства. Первоначально дело затрагивало интересы участников соглашений о разделе продукции, являющихся плательщиками налога на прибыль, НДС и других основных налогов. Но дальнейшее развитие спора сделало его актуальным для всех без исключения налогоплательщиков, отстаивающих свои интересы в арбитражном суде.

Комментируя постановления Президиума ВАС РФ по налоговым делам, мы уже не раз писали, что при вынесении решений по результатам налоговых проверок налоговики нередко руководствуются ложными посылами, проявляя некомпетентность даже в очень простых вопросах. Так случилось и в споре иностранной компании «Шлюмберже Лоджелко, Инк.» с Межрайонной инспекцией ФНС России № 1 по Сахалинской области.

Недействительное решение

По результатам налоговой проверки за 2004—2006 гг. инспекция доначислила компании 57 663 849 руб. налога на прибыль, 293 032 руб. НДС, 2 143 560 руб. ЕСН. Налогоплательщику также начислили пени за несвоевременную уплату указанных налогов и привлекли его к ответственности в виде штрафа по п. 1 ст. 122 НК РФ за неуплату налога на прибыль (3320707,4 руб.), НДС (58606,4 руб.) и ЕСН (92113,44 руб.).

Так, по мнению инспекторов, налогоплательщик при налогообложении прибыли, полученной в рамках соглашения о разделе продукции (СРП), неправомерно применил ставку налога, установленную в ст. 284 НК РФ (в проверяемый период она составляла 24%). Следовало использовать ставку 32%, указанную в названном соглашении при его заключении и соответствующую ставке, предусмотренной в ст. 5 действовавшего тогда Закона РФ от 27.12.91 № 2116-1 «О налоге на прибыль предприятий и организаций» (далее — Закон о налоге на прибыль). Кроме того, налоговики указали налогоплательщику, что налоговую базу в отношении доходов, облагаемых по разным ставкам, нужно считать отдельно. Поэтому инспекция распределила расходы налогоплательщика пропорционально доходам, полученным от участия в СРП, и доходам, полученным от иной деятельности.

Налогоплательщик приводил контраргументы, в частности указывал, что если уж применять старое законодательство, то и расходы надо считать по-другому. Например, уменьшать облагаемую прибыль на суммы финансирования капвложений производственного и непроизводственного назначения, как это было установлено Законом о налоге на прибыль и отмененным ныне Положением о составе затрат по производству и реализации продукции (работ, услуг), включаемых в себестоимость продукции, и о порядке формирования финансовых результатов, учитываемых при налогообложении прибыли (утверждено постановлением Правительства РФ от 05.08.92 № 552, далее — Положение о составе затрат).

Инспекция также не приняла правомерные затраты компенсационного характера, связанные с возмещением расходов по переезду работников в другую местность, и затраты на обеспечение комплексными обедами и ланч-боксами работников, осуществляющих трудовой процесс вахтовым методом. В последнем случае инспекция безосновательно доначислила НДС, приравняв обеспечение бесплатным питанием к реализации товаров.

Один из эпизодов был связан с тем, что компания уточнила (уменьшила) свои обязательства по налогу на имущество. Налоговики посчитали, что в результате должны увеличиться обязательства по налогу на прибыль, но не учли, что одновременно компания доначислила амортизационные отчисления и суммы налога на прибыль к уплате по этому эпизоду нет.

Что касается ЕСН, инспекторы не разрешили налогоплательщику применить регрессивную ставку налога в отношении выплат тем работникам, которые в течение года переходили из одного структурного подразделения компании в другое. Их не убедили аргументы, что перевод работника из одного представительства (филиала) иностранной компании в другое ее отделение в течение налогового периода свидетельствовал лишь об изменении места работы у одного и того же работодателя и не препятствовал применению регрессивной ставки.

Налогоплательщик оспорил решение инспекции в суде, который признал его недействительным по всем пунктам.

В частности, по эпизоду, связанному с налогом на прибыль, суд отметил, что инспекторы не обосновали, почему нельзя рассчитать расходы, приходящиеся на СРП, руководствуясь Положением о составе затрат. Суд подчеркнул, что определение суммы налогов, подлежащих внесению налогоплательщиками в бюджет, расчетным методом — исключение. Право на его применение ограничено основаниями, установленными в подп. 7 п. 1 ст. 31 НК РФ. Но таких оснований материалы дела не содержат.

Суд также напомнил налоговикам, что если к правоотношениям в рамках СРП применяется Закон о налоге на прибыль, то нужно учитывать и льготы, закрепленные этим законом, в частности возможность уменьшить облагаемую прибыль на суммы, направленные на финансирование капвложений производственного и непроизводственного назначения, за счет прибыли, остающейся в распоряжении предприятия.

Иными словами, в основу оспариваемого решения инспекции положен недостоверный расчет, не базирующийся на нормах закона, заключил суд.

В то же время в мотивировочной части своего вердикта суд первой инстанции признал, что компания применяла неверную ставку налога на прибыль по работам, выполняемым ею как субподрядчиком в рамках СРП. Но об этом чуть позже.

Обе стороны подали апелляционные жалобы: инспекция была не согласна, что ее решение признано недействительным, а налогоплательщик настаивал на том, что применял верную ставку налога.

Суд апелляционной инстанции подтвердил вердикт нижестоящего суда: решение налоговиков недействительное, но и налогоплательщик применял не ту ставку налога. Аналогичной позиции придерживался и федеральный арбитражный суд, куда компания обратилась с кассационной жалобой (постановление ФАС Дальневосточного округа от 19.02.2009 № Ф03-197/2009).

Налогоплательщик подал заявление в ВАС РФ о пересмотре решения ФАС в порядке надзора, но получил отказ. Коллегия судей не нашла повода для пересмотра вердикта кассационной инстанции, тем самым подтвердив его легитимность (Определение ВАС РФ от 15.07.2009 № ВАС-6070/09).

У читателя может возникнуть вопрос: зачем компании обжаловать решение суда, принятое в ее пользу, только из-за расхождения в размере ставки? Ведь решение налоговой инспекции все равно признано недействительным и никаких санкций или доначислений не влечет.

По нашему мнению, все дело в том, что оспариваемое решение принято инспекцией по результатам выездной налоговой проверки за 2004—2006 гг. А еще грядет проверка за 2007—2009 гг., в течение которых налогоплательщик, видимо, по-прежнему применял не ту налоговую ставку. Значит, снова возможны санкции и доначисления, отбиться от которых будет гораздо сложнее, если налоговики учтут свои прежние ошибки.

Почему действует старая ставка

Согласно п. 15 ст. 346.35 главы 26.4 «Система налогообложения при выполнении соглашений при разделе продукции» НК РФ при выполнении СРП, заключенных до вступления в силу Федерального закона от 30.12.95 № 225-ФЗ «О соглашениях о разделе продукции», применяются условия освобождения от уплаты налогов, сборов и иных обязательных платежей, а также порядок исчисления, уплаты и возврата (возмещения) уплачиваемых налогов, сборов и иных обязательных платежей, которые предусмотрены указанными соглашениями. При несоответствии положений НК РФ и (или) иных актов законодательства РФ о налогах и сборах, актов законодательства субъектов РФ о налогах и сборах, нормативных правовых актов представительных органов местного самоуправления о налогах и сборах условиям названных СРП применяются условия таких соглашений.

Суды установили, что 22 июня 1994 г., то есть до вступления в силу Федерального закона от 30.12.95 № 225-ФЗ, между РФ и компанией «Сахалин Энерджи Инвестмент Компани Лтд» заключено Соглашение о разработке Пильтун-Астохского и Лунского месторождений нефти и газа на условиях раздела продукции от 22.06.94 (далее — Соглашение от 22.06.94). Оно содержит специальные положения о налогообложении. Так, в ст. 18 Соглашения от 22.06.94 предусмотрено, что, за исключением случаев, специально оговоренных в основном тексте документа, права, обязанности и обязательства по уплате налогов и обязательных платежей, установленных для названного соглашения, определяются в специальном дополнении. В нем в свою очередь закреплено, что компания «Сахалин Энерджи Инвестмент Компани Лтд», ее подрядчики и субподрядчики являются плательщиками налога на прибыль по Закону о налоге на прибыль со всеми последующими изменениями и дополнениями по состоянию на
1 января 1994 г. в отношении дохода таких лиц от участия в Соглашении от 22.06.94. Условия, ставки и порядок взимания налога остаются неизменными в течение всего срока действия этого соглашения, включая продление, а совокупная ставка всех федеральных, региональных и местных налогов на прибыль компании, ее подрядчиков и субподрядчиков не должна превышать 32%.

Налогоплательщик выступал одновременно в роли подрядчика (как поставщик интегрированных услуг — операций по бурению) и субподрядчика (как поставщик нефтепромысловых услуг) компании «Сахалин Энерджи Инвестмент Компани Лтд». Поэтому в отношении доходов от упомянутого СРП налогоплательщику следовало применять порядок налогообложения, установленный Соглашением от 22.06.94 и п. 15 ст. 346.35 НК РФ. Соответственно ставку, определенную ст. 284 НК РФ, компания применила неправомерно.

Отказывая налогоплательщику в передаче дела в Президиум ВАС РФ, высшие арбитры подчеркнули, что Соглашение от 22.06.94, определяя налоговую ставку по налогу на прибыль, предусмотрело освобождение от уплаты ряда налогов. Соглашением установлен специальный налоговый режим, применение которого не свидетельствует о том, что иностранные налогоплательщики лишены преимуществ по сравнению с российскими (Определение ВАС РФ от 15.07.2009 № ВАС-6070/09).

Налогоплательщик ссылался на судебные акты, принятые по другим делам. Но высший суд не принял этот довод, разъяснив, что в других делах анализировались обстоятельства, отличающиеся от тех, которые имеют место в рассматриваемом деле.

Кассационный суд меняет позицию

Дело на этом не закончилось: параллельно инспекция вела свою игру. 27 февраля 2009 г. налоговики направили в ФАС Дальневосточного округа кассационную жалобу на принятые по делу судебные акты, в которой просили восстановить пропущенный процессуальный срок на обжалование. Письмом от 20.03.2009 суд вернул кассационную жалобу и приложенные к ней документы заявителю со ссылкой на невозможность повторного рассмотрения жалобы на судебные акты, являвшиеся предметом их рассмотрения в суде кассационной инстанции.

Инспекторы не успокоились и повторно подали кассационную жалобу, которая была принята к производству Определением ФАС Дальневосточного округа от 12.05.2009. А 24 сентября 2009 г. (то есть после вынесения отказного Определения ВАС РФ, подтвердившего правомерность предыдущего постановления окружного суда по этому же делу) суд кассационной инстанции частично отменил судебные акты первой и апелляционной инстанций о признании недействительным решения инспекции. Речь шла об эпизодах установления расчетным методом расходов компании и о неприменении льготы по налогу на прибыль в связи с финансированием капитальных вложений производственного и непроизводственного характера. Дело в отмененной части направили на новое рассмотрение в суд первой инстанции.

Финальный аккорд

Налогоплательщик, не дожидаясь нового рассмотрения в суде первой инстанции, снова отправился в ВАС РФ с заявлением о пересмотре в порядке надзора постановления ФАС Дальневосточного округа от 24.09.2009. В данном случае, по мнению общества, кассационный суд нарушил нормы процессуального права. Коллегия судей с этим доводом согласилась.

Вот что сказано в Определении ВАС РФ от 09.12.2009 № ВАС-6070/09, которым дело передано в надзорную инстанцию. Производство по пересмотру судебных актов, вступивших в законную силу, в суде кассационной инстанции регламентируется положениями главы 35 АПК РФ. Статьями 273 и 276 названного Кодекса определено, что лица, участвующие в деле, могут обратиться с кассационной жалобой в срок, не превышающий двух месяцев со дня вступления в законную силу обжалуемых судебных актов. До истечения срока, установленного АПК РФ для подачи кассационной жалобы, дело не может быть истребовано из арбитражного суда.

Таким образом, указанный срок установлен для реализации лицами, участвующими в деле, предусмотренного ст. 41 АПК РФ права на обжалование принятых по делу судебных актов. По мнению коллегии судей, названная норма не предполагает возможности обращения лица с подобной жалобой после вынесения судом кассационной инстанции постановления по делу. Естественно, при условии, что соблюдены соответствующие процессуальные права лица, участвующего в деле, включая его право на ознакомление с кассационной жалобой другой стороны, представление своих возражений, а также участие в судебном заседании, по итогам которого принимается одно из постановлений, указанных в ст. 287 АПК РФ.

Аналогичный вывод напрашивается и при анализе положений ст. 286 АПК РФ, устанавливающих порядок рассмотрения кассационных жалоб. Так, арбитражный суд кассационной инстанции проверяет законность решений, постановлений, принятых арбитражным судом первой и апелляционной инстанций, устанавливая правильность применения норм материального и процессуального права при рассмотрении дела и принятии обжалуемого судебного акта и исходя из доводов, содержащихся в кассационной жалобе и возражениях на нее. По итогам такого рассмотрения — в случае отказа в удовлетворении кассационной жалобы — решение арбитражного суда первой и (или) апелляционной инстанций подлежит оставлению без изменения.

Из материалов дела и постановления ФАС Дальневосточного округа от 19.02.2009 следует, что инспекция участвовала в процессе и имела возможность представить возражения не только по существу кассационной жалобы общества, но и относительно законности пересматриваемых судебных актов. В то же время никаких возражений, а также ходатайств об отложении рассмотрения дела в суде кассационной инстанции в связи с необходимостью подготовки и направления жалобы инспекция не заявляла.

Таким образом, при вынесении постановления от 24.09.2009 суд кассационной инстанции не учел, что судебные акты, принятые по существу спора, ранее являлись предметом пересмотра в порядке кассационного производства, оставлены без изменения и это постановление не отменено.

В результате одновременно существовали два противоположных постановления суда кассационной инстанции в отношении одних и тех же судебных актов. Удивительно, но оба вердикта подписал один и тот же председательствующий судья.

По мнению коллегии судей ВАС РФ, повторное рассмотрение судом кассационной инстанции кассационной жалобы другой стороны при наличии уже состоявшего постановления того же суда по данному делу недопустимо и противоречит принципам, закрепленным в ст. 8, 9 и 16 АПК РФ.

Президиум ВАС РФ постановлением от 09.02.2010 № 6070/09 отменил постановление ФАС Дальневосточного округа от 24.09.2009 как нарушающее единообразие в толковании и применении норм процессуального права. Решения судов, принятые в пользу налогоплательщика, оставлены без изменений.

«повторное рассмотрение судом кассационной инстанции кассационной жалобы другой стороны при наличии уже состоявшего постановления того же суда по данному делу недопустимо»

Из вердикта следуют два важных вывода.

1. Чтобы подтвердить правомерность решения суда первой инстанции, участникам спора потребовалось пройти пять уровней судопроизводства, причем некоторые из них дважды. И хотя в данном случае в эскалации спора участвовали обе стороны, особенно настойчивыми были налоговики. Так что иногда стоит идти на компромисс и не раскручивать маховик правосудия вхолостую.

2. Ошибки допускают не только налоговики, руководствуясь фискальными интересами, но и арбитражные судьи, возможно, из благих побуждений защиты интересов бюджета. Однако даже самые благие намерения можно реализовывать лишь на законных основаниях.