Организация отгрузила заказчику товар по договору поставки. Товар был доставлен на склад заказчика. Следует ли в целях налогообложения прибыли признавать доход от реализации, если заказчик еще не произвел оплату?
По нашему мнению, несмотря на то что товар не оплачен, доход от его реализации необходимо учесть при формировании налоговой базы.
По договору поставки поставщик-продавец обязуется передать товары покупателю для использования в предпринимательской деятельности или в иных целях, не связанных с личным, семейным, домашним и иным подобным использованием (ст. 506 ГК РФ).
Поставка товаров осуществляется поставщиком путем отгрузки (передачи) товаров покупателю, являющемуся стороной договора поставки, или лицу, указанному в договоре в качестве получателя (ч. 1 ст. 509 ГК РФ).
Частью 1 ст. 516 ГК РФ установлено, что покупатель оплачивает по-ставляемые товары с соблюдением порядка и формы расчетов, предусмотренных договором поставки.
Доходы признаются в том отчетном (налоговом) периоде, в котором они имели место, независимо от фактического поступления денежных средств, иного имущества (работ, услуг) и (или) имущественных прав (метод начисления) (ст. 271 НК РФ).
Реализацией товаров, работ или услуг организацией или индивидуальным предпринимателем признается соответственно передача на возмездной основе (в том числе обмен товарами, работами или услугами) права собственности на товары, результатов выполненных работ одним лицом для другого лица, возмездное оказание услуг одним лицом другому лицу, а в случаях, предусмотренных НК РФ, передача права собственности на товары, результатов выполненных работ одним лицом для другого лица, оказание услуг одним лицом другому лицу — на безвозмездной основе (п. 1 ст. 39 НК РФ).
Для доходов от реализации датой их получения признается дата реализации товаров (работ, услуг, имущественных прав), определяемая в соответствии с п. 1 ст. 39 НК РФ, независимо от фактического поступления денежных средств (иного имущества (работ, услуг) и (или) имущественных прав) в их оплату (п. 3 ст. 271 НК РФ).
Иногда в договорах поставки предусматривается особый порядок перехода права собственности на товар. Например, стороны договариваются о том, что право собственности переходит к покупателю в момент полной оплаты товара.
Подобный случай приведен в п. 7 информационного письма Президиума ВАС РФ от 22.12.2005 № 98. Судьи указали, что, несмотря на условия договора, налогоплательщик должен был признать доход в периоде, в котором общество сдало товар перевозчику для доставки покупателю. Поскольку общество не осуществляло контроль за сохранностью товара на складе покупателя, не приняло меры по его индивидуализации (отграничению от товара, принадлежащего покупателю), суд решил, что условие договора не отражало фактические отношения сторон и реальные финансово-экономические результаты их деятельности.
Позицию Президиума ВАС РФ поддержал Минфин России в письме от 20.09.2006 № 03-03-04/1/667. По мнению финансистов, в ситуации, рассмотренной Президиумом ВАС РФ, выручка от реализации товаров в целях налогообложения прибыли должна признаваться на дату фактической передачи товара покупателям и выставления им расчетных документов, поскольку такой подход позволяет отразить фактические отношения, сложившиеся между продавцом и покупателем товара, полученного по договору купли-продажи, с особым порядком перехода права собственности.
В письме Минфина России от 20.07.2006 № 03-03-04/1/598 выражена другая позиция. Налогоплательщик спрашивает: можно ли признать доход от реализации на момент передачи товара перевозчику, если по условиям договора переход права собственности происходит в момент доставки товаров на склад покупателя? Чиновники ответили, что «организация при определении момента признания доходов от реализации товаров должна исходить исключительно из срока, определенного условиями договора поставки. Исключение из этого правила не допускается и в том случае, когда налогоплательщик готов пойти на более раннее признание доходов от реализации товаров (работ, услуг)».