1. Главная / Статьи 
ул. Черняховского, д. 16 125319 Москва +7 499 152-68-65
Логотип
| статьи | печать | 3264

Если нормы убыли не утверждены

Что делать, если нормы естественной убыли реализуемой продукции не утверждены Правительством РФ? Может ли организация установить их самостоятельно? Как квалифицировать потери продукции при налогообложении? На эти вопросы отвечают эксперты службы Правового консалтинга ГАРАНТ профессиональный бухгалтер Валерий Молчанов и аудитор Елена Мельникова.

Наша организация занимается оптовой торговлей химической продукцией, в том числе клеем. У поставщиков клей приобретаем в бочках по 200 л, для реализации переливаем в бочки по 40 л с использованием резервуара для перелива.

Можем ли мы самостоятельно утвердить нормы естественной убыли при переливе подобной продукции (в целях исчисления налога на прибыль)?

Российским законодательством не предусмотрено право организаций самостоятельно разрабатывать и внедрять нормы естественной убыли.

По нашему мнению, при отсутствии утвержденных Правительством РФ норм естественной убыли организация вправе учитывать при налогообложении прибыли фактические потери клея при его расфасовке. Обязательными условиями являются экономическая обоснованность и наличие документального подтверждения таких потерь.

Рекомендуем также рассмотреть вопрос о возможности относить убыль клея при расфасовке к технологическим потерям, учитываемым при налогообложении прибыли.

Согласно п. 1 ст. 252 НК РФ налогоплательщик имеет право уменьшить полученные доходы на сумму произведенных расходов (за исключением расходов, указанных в ст. 270 НК РФ).

Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для деятельности, направленной на получение дохода.

Расходы налогоплательщика в зависимости от их характера, а также условий осуществления и направлений деятельности подразделяются на расходы, связанные с производством и реализацией, и внереализационные расходы (п. 2 ст. 252 НК РФ).

К материальным расходам для целей налогообложения прибыли приравниваются потери от недостачи и (или) порчи при хранении и транспортировке материально-производственных запасов в пределах норм естественной убыли, утверждаемых в порядке, установленном Правительством РФ (подп. 2 п. 7 ст. 254 НК РФ).

Постановлением Правительства РФ от 12.11.2002 № 814 предусмотрен порядок утверждения норм естественной убыли при хранении и транспортировке материально-производственных запасов (далее — постановление).

На основании п. 1 постановления нормы естественной убыли, применяемые при определении допустимой величины безвозвратных потерь от недостачи и (или) порчи материально-производственных запасов, разрабатываются с учетом технологических условий их хранения и транспортировки, климатического и сезонного факторов, влияющих на их естественную убыль, и подлежат пересмотру по мере необходимости, но не реже одного раза в пять лет. Нормы естественной убыли разрабатываются соответствующими министерствами для различных видов товаров, продукции.

По мнению налоговых органов, в настоящее время нормы естественной убыли для клея не разработаны, а применение самостоятельно разработанных норм естественной убыли в целях налогообложения прибыли противоречит п. 2 постановления (письмо УФНС России по г. Москве от 17.11.2008 № 19-12/106707).

Тем не менее, когда для учета в расходах по налогу на прибыль стоимости убыли Налоговый кодекс РФ предусматривает обязательное наличие норм списания, утвержденных Правительством РФ, но сами нормы не приняты в установленный срок, судебные органы отмечают, что отсутствие норм естественной убыли, утвержденных в порядке, установленном Правительством РФ, не может служить основанием для отказа налогоплательщику в праве на включение затрат в материальные расходы в целях обложения налогом на прибыль, что согласуется с правовой позицией Конституционного суда РФ, изложенной в Определении от 09.04.2002 № 68-О.

Несмотря на то что указанное Определение принято по конкретному запросу, в нем представлена правовая позиция КС РФ о пробелах в законодательстве, сохраняющихся в результате бездействия органов государственной власти в течение длительного времени (постановления ФАС Западно-Сибирского округа от 29.01.2007 № Ф04-9155/2006(30637-А03-15), Ф04-9155/2006(30334-А03-15), от 04.09.2006 № Ф04-5368/2006 (25679-А27-14), Северо-Западного округа от 02.07.2008 № А05-6193/2007, Восточно-Сибирского округа от 27.12.2005 № А19-13273/05-45-Ф02-6493/05-С1 и др.).

По нашему мнению, при отсутствии утвержденных Правительством РФ норм естественной убыли организация вправе учитывать при налогообложении прибыли фактические потери клея при расфасовке. Обязательным условием являются экономическая обоснованность и наличие документального подтверждения этих потерь. Но велика вероятность, что эту позицию придется отстаивать в суде.

Мы рекомендуем также рассмотреть вопрос об отнесении убыли клея при расфасовке в более мелкую тару с использованием специального резервуара к технологическим потерям, которые приравниваются к материальным расходам, учитываемым в целях налогообложения прибыли в соответствии с подп. 3 п. 7 ст. 254 НК РФ.

Как установлено в Налоговом кодексе РФ, технологическими потерями признаются потери при производстве и (или) транспортировке товаров (работ, услуг), обусловленные технологическими особенностями производственного цикла и (или) процесса транспортировки, а также физико-химическими характеристиками применяемого сырья.

Минфин России в письме от 01.11.2005 № 03-03-04/1/328 «О вопросе необходимости разработки налогоплательщиком технологических карт, обосновывающих технологические потери при производстве и (или) транспортировке в целях налогообложения прибыли» дает следующие разъяснения.

С учетом положений ст. 252 НК РФ для целей налогообложения прибыли организаций при отнесении к материальным расходам технологических потерь при производстве и (или) транспортировке важен факт их экономической обоснованности и документального подтверждения.

Порядок отраслевого урегулирования вопросов разработки и утверждения нормативов технологических потерь при производстве и (или) транспортировке не является предметом ведения законодательства о налогах и сборах.

Исходя из технологических особенностей собственного производственного цикла и процесса транспортировки налогоплательщик определяет норматив образования безвозвратных отходов каждого конкретного вида сырья и материалов, используемых в производстве. Данный норматив на предприятии может быть установлен, в частности, технологической картой, сметой технологического процесса или иным аналогичным документом, которые служат внутренними документами, не имеющими унифицированной формы.

Названные документы разрабатываются специалистами предприятия, контролирующими технологический процесс (например, технологами), и утверждаются уполномоченными руководством предприятия лицами (например, главным технологом или главным инженером).

Чтобы установить нормативы образования технологических отходов, используются отраслевые нормативные акты, расчеты и исследования технологических служб организации либо иные лимиты, регламентирующие ход технологического процесса.

Необходимость составления технологической карты, сметы технологического процесса или иного аналогичного документа обусловливается особенностью технологического процесса.

В том случае, если налогоплательщик не составляет технологическую карту или иной аналогичный документ, расходы в виде технологических потерь при производстве и (или) транспортировке подтверждаются отраслевыми нормативными актами, расчетами исследования технологических служб организации либо иными лимитами, регламентирующими ход технологического процесса. Аналогичные выводы содержатся также в письме Минфина России от 29.08.2007 № 03-03-06/1/606.

Отметим, что разъяснений официальных органов в отношении признания расходов в виде технологических потерь организациями оптовой торговли нам обнаружить не удалось.

В то же время в письме Минфина России от 14.08.2007 № 03-03-05/218 сказано (в отношении транспортировки нефти), что в главе 25 НК РФ не установлено каких-либо особенностей учета в целях налогообложения прибыли технологических потерь для отдельных отраслей экономики.

О возможности признания расходов в виде технологических потерь при хранении, транспортировке, перевалке, наливе сжиженного газа сказано в письмах УФНС России по г. Москве от 18.02.2008 № 20-12/015184, от 09.09.2008 № 20-12/084961, Минфина России от 29.10.2007 № 03-03-06/1/744. В отношении транспортировки питьевой воды аналогичные выводы приведены в письме Минфина России от 17.05.2006 № 03-03-04/1/462.

На наш взгляд, положения подп. 3 п. 7 ст. 254 НК РФ могут быть применены и в случае обоснования потерь при переливе клея, полученного от поставщика, в емкости меньшего объема.