Вопрос, подлежат ли налогообложению денежные средства, полученные подрядчиком в результате экономии при проведении строительных работ, не решен законодательно. Официальная позиция финансистов и некоторых судов состоит в том, что указанные денежные средства являются финансовой помощью со стороны заказчика и облагаются НДС согласно подп. 2 п. 1 ст. 162 НК РФ. Однако существует и другая точка зрения.
Налоговую базу по НДС можно определить как стоимостную характеристику объекта налогообложения, которым признается, в частности, реализация налогоплательщиком товаров (работ, услуг) на территории России (ст. 146 НК РФ).
Для целей обложения НДС выручка от реализации определяется исходя из всех доходов налогоплательщика, связанных с расчетами по оплате реализованных товаров (работ, услуг). Причем не важно, в какой форме получены доходы — денежной или натуральной, включая оплату ценными бумагами (п. 2 ст. 153 НК РФ). Следовательно, выполняя работы по договору строительного подряда, по общему правилу подрядчик должен исчислять НДС с сумм, полученных от заказчика в качестве платы за выполненную работу.
Заказчик оплачивает выполненные работы в размере, предусмотренном сметой, в сроки и порядке, которые установлены законом или договором строительного подряда (ст. 746 ГК РФ).
Закон (ст. 710 ГК РФ) допускает в случаях, когда фактические расходы подрядчика оказались меньше тех, которые учитывались при определении цены работы, сохранение за подрядчиком права на получение оплаты по изначально оговоренной цене. Исключение из этого правила возможно, вопервых, если заказчик докажет, что полученная подрядчиком экономия повлияла на качество выполненных работ, а во вторых, если по договору заказчик и подрядчик предусмотрели, что полученная подрядчиком экономия распределяется между сторонами.
Возникает вопрос: подлежит ли обложению НДС экономия, полученная подрядчиком, если договором предусмотрено, что сэкономленная сумма остается у подрядчика?
Некоторые налоговые специалисты и даже суды полагают, что не подлежит. Логика их рассуждений такова. Налоговая база по НДС увеличивается на суммы финансовой помощи в силу подп. 2 п. 1 ст. 162 НК РФ, если они связаны с реализацией товаров (работ, услуг). Однако, если при определении вознаграждения сумма экономии не включается в вознаграждение согласно договору, полученная экономия не связана с реализацией товаров (работ, услуг) и не является частью оплаты услуг подрядчика (застройщика). Следовательно, НДС данная сумма не облагается (п. 2 ст. 153 НК РФ).
К сведению
Налоговая база по НДС увеличивается на суммы, полученные за реализованные товары (работы, услуги) в виде финансовой помощи, на пополнение фондов специального назначения, в счет увеличения доходов либо иначе связанных с оплатой реализованных товаров, работ, услуг (подп. 2 п. 1 ст. 162 НК РФ)
Еще одна точка зрения, обосновывающая правомерность невключения подрядчиком (заказчиком) полученной экономии в налоговую базу по НДС, сводится к тому, что денежные суммы, полученные сверх затрат на строительство, не облагаются НДС, поскольку являются инвестиционными (постановление ФАС ВолгоВятского округа от 09.10.2007 № А284176/2007145/21).
В то же время позиция финансистов по рассматриваемому вопросу прямо противоположна: денежные средства, оставшиеся у подрядчика (застройщика) после сдачи объекта, то есть сэкономленные им, подлежат обложению НДС (письмо Минфина России от 25.03.2008 № 030710/02).
Свою позицию сотрудники финансового ведомства аргументируют тем, что полученные от заказчика денежные средства сверх затрат застройщика являются дополнительным объектом налогообложения согласно подп. 2 п. 1 ст. 162 НК РФ.
По мнению чиновников, экономия подрядчика (застройщика) является для него финансовой помощью, полученной от заказчиков. Следовательно, денежные суммы, полученные подрядчиком (застройщиком) и превышающие его затраты, то есть разница между стоимостью работ и фактическими затратами на строительство, подлежат обложению НДС на основании подп. 2 п. 1 ст. 162 НК РФ.
Аналогичной позиции придерживаются и многие суды (см. постановления ФАС Центрального округа от 06.12.2005 № А08248/051, от 04.12.2006 по делу № А5617893/2005, ВолгоВятского округа от 05.09.2005 по делу № А38662617/8202004(17/312005), СевероКавказского округа от 21.11.2006 № Ф085951/2006469А). Более того, эту позицию косвенно поддержал и Высший Арбитражный Суд РФ (см. Определение от 27.05.2008 № 3593/08).
Подведем итог. Правоприменительная практика складывается не в пользу налогоплательщиков: и контролирующие органы, и большинство судов склоняются к тому, что полученная подрядчиком (застройщиком) экономия после сдачи объекта строительства облагается НДС на основании подп. 2 п. 1 ст. 162 НК РФ.