1. Главная / Статьи 
ул. Черняховского, д. 16 125319 Москва +7 499 152-68-65
Логотип
| статьи | печать

Пенсионный аспект образования

Стремясь повысить профессиональный уровень персонала, работодатель столкнулся с проблемой уплаты пенсионных взносов. Попробуем ее разрешить.

СИТУАЦИЯ

Организация оплачивает профильное обучение своих работников и иных лиц, с которыми заключены ученические договоры, предусматривающие их работу в данной организации в течение определенного срока после завершения учебы. Облагаются ли суммы платы за обучение взносами на обязательное пенсионное страхование?

ПРАВОВАЯ ПРИРОДА УЧЕНИЧЕСКОГО ДОГОВОРА

В пункте 2 ст. 10 Федерального закона от 15.12.2001 № 167-ФЗ «Об обязательном пенсионном страховании в Российской Федерации» определено, что объектом обложения страховыми взносами и базой для их начисления признаются объект налогообложения и налоговая база по ЕСН, установленные главой 24 НК РФ. Поэтому обратимся к положениям данной главы.

Из пункта 1 ст. 236 НК РФ следует, что объектом обложения ЕСН для организаций считаются выплаты и иные вознаграждения, начисляемые налогоплательщиками в пользу физических лиц по трудовым и гражданско-правовым договорам, предметом которых является выполнение работ, оказание услуг.

Можно ли отнести ученический договор, который заключает организация с лицом, не являющимся ее работником, к одному из названных видов договоров?

Согласно ст. 56 ТК РФ трудовым договором признается соглашение между работодателем и работником о выполнении оплачиваемой трудовой функции. А статья 198 названного Кодекса предусматривает возможность работодателя – юридического лица заключить с лицом, ищущим работу, ученический договор на профессиональное обучение. Отметим также, что трудовой договор регулируется положениями раздела III, а ученический – положениями раздела IX ТК РФ. С учетом изложенного можно сделать вывод, что ученический договор хотя и регулируется нормами Трудового кодекса РФ, по своей сути не считается трудовым договором (см. также письмо Минфина России от 07.05.2008 № 03-04-06-01/123).

Исходя из содержания п. 1 ст. 420 ГК РФ гражданско-правовым договором является соглашение двух или более лиц об установлении, изменении или прекращении гражданских прав и обязанностей. Правоотношения, которые регулируются ученическим договором, нельзя признать гражданскими исходя из их содержания. Их можно охарактеризовать как отношения, предваряющие возникновение трудовых отношений. Значит, ученический договор не считается и гражданско-правовым договором.

Таким образом, оплата организацией обучения лица, которое не является ее работником, но с которым заключен ученический договор, не признается объектом обложения единым социальным налогом, поскольку данный договор не может быть отнесен ни к трудовому, ни к гражданско-правовому. Поэтому суммы указанной оплаты в любом случае не облагаются взносами на обязательное пенсионное страхование.

Нам могут возразить, обратив внимание на то, что гражданско-правовым договором считается договор, который заключается работодателем с учебным учреждением в пользу физического лица и в соответствии с которым осуществляются платежи. Однако данный довод несостоятелен. Ведь в п. 1 ст. 236 НК РФ речь идет о гражданско-правовом договоре, заключеннoм именно с физическим лицом, выполняющим работы или оказывающим услуги. Договор с учебным учреждением таким договором, конечно, не является.

ПОЧЕМУ НЕ НУЖНО НАЧИСЛЯТЬ ВЗНОСЫ В ПФР

В пункте 1 ст. 237 НК РФ установлено, что при определении налоговой базы учитываются любые выплаты и вознаграждения вне зависимости от формы, в которой они осуществляются, в частности полная или частичная оплата товаров (работ, услуг, имущественных или иных прав), предназначенных для физического лица – работника. Исключение составляют суммы, указанные в ст. 238 НК РФ.

Согласно подп. 2 п. 1 ст. 238 НК РФ не подлежат налогообложению все виды установленных законодательством компенсационных выплат, связанных, в частности, с возмещением расходов на повышение профессионального уровня работника. Порядок применения этого положения разъяснен в Информационном письме Президиума ВАС РФ от 14.03.2006 № 106.

Из сказанного следует, что организация оплачивает профильное обучение своих работников. Полученные знания будут в дальнейшем использованы работодателем. Есть также основания полагать, что в данном случае обучение проводится по инициативе организации.

Таким образом, с учетом приведенных разъяснений Президиума ВАС РФ можно сделать вывод, что в рассматриваемой ситуации работодатель на основании подп. 2 п. 1 ст. 238 НК РФ не должен начислять на суммы платы за обучение взносы на обязательное пенсионное страхование.

С 1 января 2009 г. действует подп. 16 п. 1 ст. 238 НК РФ, введенный Федеральным законом от 22.07.2008 № 158-ФЗ. Согласно этому подпункту не подлежат обложению ЕСН суммы платы за обучение по основным и дополнительным профессиональным образовательным программам, профессиональную подготовку и переподготовку работникам, включаемые в состав расходов, учитываемых при определении налоговой базы по налогу на прибыль организаций.

Вышеназванным законом также внесены изменения в ст. 264 НК РФ, определяющую прочие расходы, связанные с производством и (или) реализацией.
С 1 января 2009 г. подп. 23 п. 1 данной статьи действует в новой редакции. Так, к указанным расходам относятся расходы организации на обучение по основным и дополнительным профессиональным образовательным программам, профессиональную подготовку и переподготовку работников налогоплательщика в порядке, предусмотренном п. 3 ст. 264 НК РФ. В данном пункте предусмотрены условия для включения обсуждаемых затрат в состав прочих расходов. В частности, обучение и подготовка должны осуществляться на основании договора с российскими образовательными учреждениями, имеющими соответствующую лицензию, либо с иностранными образовательными учреждениями, обладающими соответствующим статусом.

Не следует забывать, что такие расходы должны отвечать общим требованиям п. 1 ст. 252 НК РФ, то есть быть обоснованными и документально подтвержденными. Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты. Иными словами, обучение и подготовка (переподготовка) работника за счет организации должна быть потенциально выгодной для налогоплательщика.

Отметим, что до 1 января 2009 г. сфера применения подп. 23 п. 1 ст. 264 НК РФ была уже по сравнению с ныне действующей редакцией этого подпункта. Предусматривалась возможность отнесения к прочим расходам расходы только на подготовку и переподготовку кадров, состоящих в штате налогоплательщика.

Отличие подп. 2 п. 1 ст. 238 НК РФ, условия применения которого были рассмотрены выше, от подп. 23 п. 1 ст. 264 Кодекса состоит прежде всего в том, что в первом из названных подпунктов речь идет о компенсационных выплатах работникам. Поэтому можно предположить, что подп. 2 п. 1 ст. 238 НК РФ применяется и когда договор с соответствующим образовательным учреждением заключает не сама организация, а работник, непосредственно оплачивающий обучение, расходы на которое ему компенсирует работодатель.

В то же время сферы применения названных подпунктов во многом совпадают. Поэтому, если обучение работников проводится на основании договоров,
которые организация заключает с образовательными учреждениями и расходы по которым могут быть учтены при определении налоговой базы по налогу на прибыль, налогоплательщик может не начислять на производимые выплаты пенсионные взносы. Основанием служит подп. 23 п. 1 ст. 238 НК РФ.

СПРАВКА

В вышеуказанном письме отмечается, что необходимо проводить разделение по субъекту, выступающему с инициативой профессиональной подготовки или переподготовки, а также по цели таких действий. Налогообложение оплаты обучения в интересах работника определено в пункте 1 ст. 237 НК РФ. Сумму оплаты подобного обучения работодатель включает в налоговую базу по ЕСН.

Вместе с тем оплата обучения работника, проводимого по инициативе работодателя с целью более эффективного выполнения им трудовых обязанностей, независимо от формы обучения не образует личного дохода данного работника и не облагается данным налогом на основании подп. 2 п. 1 ст. 238 НК РФ.