1. Главная / Статьи 
ул. Черняховского, д. 16 125319 Москва +7 499 152-68-65
Логотип
| статьи | печать | 2608

Продажа имущества, в стоимость которого включен НДС

На балансе многих организаций имеется имущество, в первоначальную стоимость которого включен НДС. При реализации такого имущества у бухгалтеров часто возникают вопросы по поводу расчета НДС и заполнения счета-фактуры. Разберемся в этих вопросах на конкретных примерах.

 

Анализируем свое имущество

Бытует мнение, что имущество, в первоначальную стоимость которого включен НДС, имеется только у организаций:

·        осуществляющих операции по производству и (или) реализации (а также передаче, выполнению, оказанию для собственных нужд) товаров (работ, услуг), не подлежащих налогообложению (освобожденных от налогообложения) по НДС;

·        владеющих имуществом, которое предполагается передать: некоммерческой организации на осуществление основной уставной деятельности, не связанной с предпринимательской деятельностью;

·        приобретающих имущество, которое предполагается использовать для операций по производству и (или) реализации товаров (работ, услуг), местом реализации которых не признается территория Российской Федерации.

Ведь в силу п. 2 ст. 170 НК РФ именно в этих случаях суммы «входного» НДС, выставленные поставщиками, учитываются в первоначальной стоимости такого имущества.

Однако это не совсем верно. Имущество с включенным в его стоимость «входным» НДС можно обнаружить даже у тех организаций, которые осуществляют исключительно операции, признаваемые объектом обложения НДС.

В соответствии с налоговым законодательством таким имуществом может быть:

·        безвозмездно полученное имущество, оприходованное в учете по первоначальной стоимости, включающей НДС (при условии, что передающая сторона — плательщик НДС);

·        имущество, приобретенное для передачи в качестве: вклада в уставный (складочный) капитал хозяйственных обществ и товариществ; вклада по договору простого товарищества (договору о совместной деятельности); паевого взноса в паевой фонд кооператива;

·        имущество, созданное путем выполнения строительно-монтажных работ для собственного потребления, если амортизационные отчисления по этому имуществу не учитываются при исчислении налога на прибыль организаций (п. 6 ст. 171 НК РФ);

·        введенные в эксплуатацию до 01.01.2001 законченные капитальным строительством объекты;

·        служебные легковые автомобили и микроавтобусы, приобретенные до 01.01.2001.

Дело в том, что согласно налоговому законодательству, действовавшему до 1 января 2001 г., вычет «входного» НДС по служебным легковым автомобилям и микроавтобусам, а также по вводимым в эксплуатацию законченным капитальным строительством объектам не производился. Налог относился на увеличение первоначальной стоимости основного средства и учитывался в расходах посредством начисления амортизации. Основание — подп. «а» и подп. «в» п. 2 ст. 7 Закона РФ от 06.12.91 № 1992-1 «О налоге на добавленную стоимость».

Таким образом, рекомендуем бухгалтерам проанализировать свое имущество. Возможно, среди числящегося на балансе найдется и такое, в стоимость которого включен НДС. Поскольку при реализации рассматриваемого имущества налоговая база по НДС определяется особым способом — по правилу п. 3 ст. 154 НК РФ, то, чтобы не ошибиться в расчете суммы налога, причитающегося к уплате в бюджет, целесообразно учитывать такое имущество обособленно (в аналитическом учете либо на отдельных субсчетах).

 

Реализуем имущество

При реализации имущества, подлежащего учету по стоимости с учетом уплаченного НДС, налоговая база определяется как разница между ценой реализуемого имущества, определяемой с учетом положений ст. 40 НК РФ, с учетом налога, акцизов (для подакцизных товаров) и стоимостью реализуемого имущества (остаточной стоимостью с учетом переоценок). Такой порядок установлен п. 3 ст. 154 НК РФ.

Таким образом, при реализации имущества, в стоимость которого включен «входной» НДС, налоговую базу можно определить по формуле:

Налоговая база = Цена продажи – Стоимость имущества,

 

где: Цена продажи — продажная цена по договору с учетом НДС, акциза (по подакцизным товарам). Эта цена должна соответствовать рыночной цене;

Стоимость имущества — стоимость реализуемого имущества (в отношении основных средств — остаточная стоимость с учетом переоценок), отраженная в учете продавца.

Сумма НДС определяется путем умножения полученной вышеприведенным способом налоговой базы на расчетную налоговую ставку 10/110 или 18/118 в зависимости от вида реализуемого имущества (п. 4 ст. 164 НК РФ).

Проиллюстрируем сказанное на примере.

 

ПРИМЕР 1

В марте 2007 г. ООО «Ромашка» продало здание производственного склада за 1 000 000 руб. (в том числе НДС), построенное подрядным способом и введенное в эксплуатацию в 2000 г. «Входной» НДС, уплаченный подрядчику, был включен в первоначальную стоимость здания склада. Первоначальная стоимость объекта — 1 500 000 руб. Величина начисленной линейным методом амортизации по состоянию на март 2007 г. — 559 000 руб.

В бухгалтерском и налоговом учете ООО «Ромашка» первоначальная стоимость основного средства, метод амортизации, срок полезного использования совпадают. В соответствии с учетной политикой для целей бухгалтерского учета при выбытии основных средств ООО «Ромашка» использует отдельный субсчет счета 01 «Основные средства».

 

В бухгалтерском учете ООО «Ромашка» рассматриваемые операции могут быть отражены следующим образом:

 

Дебет 01 субсчет «Выбытие основных средств» Кредит 01

— 1 500 000 руб. — списана первоначальная стоимость основного средства

Дебет 02 Кредит 01 субсчет «Выбытие основных средств»

— 559 000 руб. — списана величина начисленной амортизации

Дебет 62 Кредит 91 субсчет 1 «Прочие доходы»

— 1 000 000 руб. — отражен доход от реализации

Дебет 91 субсчет 2 «Прочие расходы» Кредит 01 субсчет «Выбытие основных средств»

— 941 000 руб. (1 500 000 руб. – 559 000 руб.) — списана остаточная стоимость реализованного объекта.

В рассматриваемом случае налоговая база по НДС в силу п. 3 ст. 154 НК РФ составляет 59 000 руб. (1 000 000 руб. – 941 000 руб.), величина НДС, причитающаяся к уплате в бюджет с реализации основного средства, — 9000 руб. (59 000 руб. х 18/118).

На сумму НДС оформляется проводка:

Дебет 91 субсчет 2 «Прочие расходы» Кредит 68

— 9000 руб.

 

Если объект, учитываемый по стоимости, включающей в себя НДС, реализуется по цене, не превышающей его остаточную стоимость, то налоговая база в этом случае признается равной нулю. Понятно, что при таких обстоятельствах у налогоплательщика отсутствует обязанность по уплате НДС. Аналогичного мнения придерживаются и судьи (Постановление ФАС Восточно-Сибирского округа от 22.06.2006
№ А33-7893/05-Ф02-2858/06-С1).

 

Составляем счет-фактуру

При реализации имущества, в первоначальной стоимости которого находится НДС, очень важно правильно составить счет-фактуру. Как показывает практика аудиторских фирм, многие налогоплательщики при реализации такого имущества налоговую базу определяют верно. В то же время в выставляемых счетах-фактурах эти налогоплательщики нередко ошибочно указывают налог с полной продажной цены. В таких случаях налоговый орган потребует перечислить в бюджет не тот НДС, который рассчитан с межценовой разницы, а тот, который указан в счете-фактуре.

 

АРБИТРАЖНАЯ ПРАКТИКА

Постановление ФАС Поволжского округа от 26.02.2006 № А65-7041/2005-СА2-11.

Налогоплательщик продавал имущество, принятое ранее к учету по стоимости с НДС, и определял налоговую базу как разницу между ценой реализации с учетом налога и остаточной стоимостью. Именно эта разница указывалась в книге продаж, налоговых декларациях и уплачивалась в бюджет. Одновременно в выставляемых покупателям счетах-фактурах налогоплательщик выделял НДС не с разницы, а со всей цены реализуемого имущества.

Налоговый орган, проверив налогоплательщика, доначислил НДС, взыскал штраф и пени. По мнению налоговиков, налогоплательщик должен был уплатить в бюджет сумму НДС, рассчитанную не по правилам п. 3 ст. 154 НК РФ, а исчисленную со всей цены реализуемого имущества.

Суд встал на сторону налогового органа. Суд указал, что п. 3 ст. 154 НК РФ, которым руководствовался налогоплательщик, не может быть принят во внимание, поскольку налоговым законодательством прямо установлено, что уплате в бюджет подлежит вся сумма налога, полученная налогоплательщиком.

Продавец, реализующий имущество, в стоимость которого включен НДС, может составить счет-фактуру, указывая в его графах следующие показатели:

·        в графе 1 делается пометка «с межценовой разницы»;

·        в графе 4 отражается полная цена реализации без НДС;

·        в графе 5 отражается «межценовая разница»;

·        в графе 7 указывается ставка НДС (18/118 или 10/110);

·        в графе 8 отражается величина НДС, исчисленная в соответствии с п. 3 ст. 154 НК РФ;

·        в графе 9 приводится полная цена реализации имущества с учетом НДС.

 

Проиллюстрируем сказанное на примере.

 

ПРИМЕР 2

Воспользуемся данными примера 1.

Величину рассчитанного налога (9000 руб.) бухгалтер ООО «Ромашка» отражает в графе 8. Полную продажную стоимость здания склада с учетом НДС (1 000 000 руб.) — в графе 9. Ставку налога (18/118) — в графе 7.

Остается рассчитать полную продажную стоимость основного средства без НДС. Она равна 991 000 руб. (1 000 000 руб. – 9000 руб.). Эта стоимость вписывается в графу 4 счета-фактуры.

 

Для наглядности приведем фрагмент счета-фактуры, который ООО «Ромашка» выставляет покупателю. Он может выглядеть следующим образом.

Отметим, что рассмотренный нами порядок заполнения счета-фактуры совпадает с рекомендациями налоговиков, изложенными в письмах УМНС РФ по г.Москве от 12.10.2004 № 24-11/65554 и от 11.05.2004 № 24-11/31157.

В заключение обращаем внимание: если по реализуемому имуществу «входной» НДС к вычету не принимался, это автоматически не означает, что при реализации этого имущества в будущем налогоплательщик может применить положение п. 3 ст. 154 НК РФ. Для того чтобы определить налоговую базу с разницы между продажной ценой и стоимостью реализуемого имущества, налогоплательщик должен быть готов доказать, что стоимость реализуемого имущества (остаточная стоимость) включает в себя сумму НДС.

 

АРБИТРАЖНАЯ ПРАКТИКА

Постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 13.02.2006 № Ф04-207/2006(19530-А46-25)

Налоговый орган, проверив налогоплательщика, обнаружил, что при реализации объектов недвижимого имущества налогоплательщик заплатил в бюджет НДС с разницы между ценой реализации и остаточной стоимостью. То есть налогоплательщик определил налоговую базу по п. 3 ст. 154 НК РФ. По мнению налогового органа, налогоплательщик тем самым занизил налог, причитающийся к уплате в бюджет, поскольку НДС следовало рассчитывать со всей продажной стоимости объектов по правилам п. 1 ст. 154 НК РФ.

Суд встал на сторону налогового органа, указав, что, поскольку налогоплательщик не доказал факта приобретения основных средств с учетом НДС, он не должен был применять п. 3 ст. 154 НК РФ. Следовательно, недоимка по НДС, штраф и пени начислены налоговым органом правомерно.